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Aktuelle Praxis der Bestätigung erbrachter Leistungen

PrintMailRate-it

von Tatiana Volkova​

Begriff „Leistung“

Der Begriff „Leistung“ existiert im russischen Zivilrecht (Art. 779 ZGB RF) sowie im russischen Steuerrecht (SteuerGB RF). Ein Vertrag über die entgeltliche Erbringung von Leistungen sieht vor, dass der Auftragnehmer im Auftrag des Auftraggebers „bestimmte Handlungen vornimmt oder eine bestimmte Tätigkeit ausübt“ (ZGB RF). Im Artikel 11 SteuerGB RF wird festgelegt, dass „als eine Leistung die Tätigkeit gilt, deren Ergebnisse keine materielle Darstellung haben und im Laufe der Ausübung dieser Tätigkeit realisiert und verbraucht werden“.
  

Wie wird die Leistungserbringung bestätigt?

Die Bestätigung der tatsächlichen Erbringung von Leistungen, insbesondere Beratungsleistungen, löste immer Diskussionen über die Begründetheit der Aufwendungen aus. Dies ist vor allem mit der Natur jeder Leistung verbunden, und zwar mit dem fehlenden materiellen Ergebnis der Tätigkeit des Auftragnehmers. Ohne zusätz­liche Nachweise für die erbrachten Leistungen schließen die Steuerbehörden die Aufwendungen und die Umsatz­steuerabzüge aus und im Falle der Beteiligung eines ausländischen Auftragnehmers erkennen sie seine Einkünfte als „sonstige“ an, die der Besteuerung in Russland unterliegen. 

Typen und Formate der Nachweise der erbrachten Leistungen sind nicht gesetzlich geregelt. Der Vertrag muss keine bestimmten Umstände vorsehen, unter denen die Leistungen als erbracht gelten. Somit können Unter­nehmen die tatsächliche Erbringung von Leistungen auf eine beliebige Weise bestätigen, die durch Geschäfts­praxis und weltweit anerkannte Rechnungslegungsstandards vorgesehen ist. In der Praxis erstellen die Parteien eines Dienstleistungsvertrags Abrechnungsbelege (Protokolle, Rechnungen, Faktura-Rechnungen) mit allgemeinen Beschreibungen der Handlungen des Auftragnehmers oder verweisen einfach auf den Vertrag. Dabei sind im Vertrag sowie in der Beschreibung des Vertragsgegenstandes die Tätigkeiten des Auftragnehmers aufgeführt, die er regelmäßig und nicht speziell für den Auftraggeber ausübt. Dies weckt Zweifel der Steuerbehör­de an der realen Leistungserbringung. Idealerweise muss der Auftragnehmer Stundennachweise, sogenannte „Timesheets“, erstellen und der Rechnung oder dem Protokoll der erbrachten Leistungen einen ausführlichen Bericht über die erfüllten Aufträge des Auftraggebers und den entsprechenden Zeitaufwand beifügen. Dies ist jedoch wegen der Besonderheiten mancher Beratungsarten (z.B., mündlich oder online auf Anfrage) in der Praxis nicht immer möglich. 
 

Überblick über Arbitragerechtsprechung

Zur Problematik des Nachweises der tatsächlich erbrachten Beratungsleistungen besteht eine umfangreiche Arbitragerechtsprechung. In den letzten Jahren erschienen neue Gerichtsbeschlüsse, die den Steuerzahler unterstützen und den Unternehmen helfen können, Beweise für die Aufwendungen für Beratungsleistungen zu sammeln. 
 
Repräsentativ sind die Gerichtsstreitigkeiten der Gesellschaft Rusdsham Steklotara (Holding). Dabei hat die Gesellschaft in einem Fall (Sache Nr. А11-9880/2016) verloren und in anderem (Sache Nr. А13-16397/2015) gewonnen. In der zweiten Sache bestritt die Steuerinspektion die tatsächliche Erbringung der Leistungen, die durch ein ausländisches Unternehmen für die russische Gesellschaft über seine Repräsentanz in Russland erbracht wurden. Das Gericht unterstützte die Gesellschaft und wies der Steuerbehörde auf folgende Fakten und Umstände hin, die die Begründetheit und Wirklichkeit der erbrachten Leistungen bestätigen:
  1. Protokolle, Berichte, Faktura-Rechnungen wurden durch die Parteien unterzeichnet und wiesen alle obliga­torischen Angaben gemäß dem Gesetz über die Rechnungslegung Nr.FZ-402 auf, 
  2. Die Zeugen (Mitarbeiter der Gesellschaft, des Auftragnehmers, der Geschäftspartner) haben das Verfahren zur Erbringung der Leistungen und ihre Zweckmäßigkeit für die Gesellschaft beschrieben, 
  3. Der Auftragnehmer (das Unternehmen) hat in seiner Rechnungslegung die in Russland zu zahlende Gewinnsteuer und Umsatzsteuer ausgewiesen. 

Die Gesellschaft hat dem Gericht umfangreiche zusätzliche Beweise vorgelegt: 
  • Berichte mit mehreren Abschnitten für jede Art der Leistungen, 
  • Schriftverkehr, der die Interaktion zwischen dem Berater (Unternehmen) und den Kunden/Geschäftspartnern der Gesellschaft im Interesse der Gesellschaft nachweist.
 
Das Gericht hat der Steuerbehörde erneut darauf hingewiesen, dass die Bestimmungen des Kapitels 25 SteuerGB RF die Möglichkeit der Einstufung von Kosten der Leistungen anderer Organisationen als Aufwen­dungen nicht vom Vorliegen oder Fehlen entsprechender Spezialisten unter dem Personal des Steuer­zahlers abhängig machen; die Tatsache, dass die Parteien miteinander verbunden sind, keine Grundlage für die Verweigerung der Erfassung von Aufwendungen (Begründetheit der Steuervorteile) bildet, wenn die Steuerbehörde nicht die Nutzung der gegenseitigen Abhängigkeit für die Erhöhung der Einkünfte einer Person und Minderung der Einkünfte der anderen beweist.
 

Position des Föderalen Steuerdienstes und des Finanzministeriums

Unter Berücksichtigung der aktuellen Arbitragerechtsprechung sowie der früher durch die Gerichte präsen­tierten Position bei der Bewertung der Zweckmäßigkeit der Aufwendungen der Steuerzahler (Erlass des Verfassungsgerichts Russlands 320-О-P vom 4. Juni 2007) und der Begründetheit der Steuervorteile (Punkt 6 des Erlasses des Plenums des Obersten Arbitragegerichts Russlands Nr. 53) hat das Finanzministerium gemein­sam mit den Föderalen Steuerdienst (FNS) ein Erläuterungsschreiben Nr. SchJu-4-13/12599@ vom 6. August 2020 zwecks Ausarbeitung der einheitlichen Herangehensweisen bei der Bildung der Beweisgrundlage im Rahmen der steuerlichen Kontrollmaßnahmen in Fragen der Besteuerung von Aufwendungen für die Bezah­lung von Leistungen erlassen. In diesem Dokument legt der FNS seine Vorstellung über die tatsächliche Erbringung von Leistungen dar und führt eine Reihe von Faktoren auf, die bei der Bewertung der Zweckmäßigkeit der Aufwendungen wichtig sind: 
  • Keine duplizierten Aufwendungen für identische Leistungen; 
  • Transparenz der Preisbildung der Leistung; 
  • Vorliegen sonstiger Nachweise (außer Protokolle); 
  • Keine Merkmale der Aufwendungen für die „Aktionärstätigkeit“ (Leistungen, die für eine internationale Unter­nehmensgruppe zwecks Kontrolle über Investitionen in Tochtergesellschaften notwendig sind). 

Nach Auffassung des FNS müssen die Leistungen einen wirtschaftlichen oder gewerblichen Wert für das Unternehmen haben und auf die Stärkung oder Unterstützung seiner wirtschaftlichen Lage ausgerichtet sein. Bei der Bewertung der Notwendigkeit einer Leistung muss die Geschäftsführung die Frage beantworten: Sind Dritte bereit, diese Leistungen durch die selbstständige Entwicklung von Technologien oder Einstellung zusätz­licher Mitarbeiter zu kaufen oder zu verkaufen? Der FNS schlägt vor, den Sinn der Leistungen in Ver­bindung mit ihrer Form zu analysieren (Antworten auf konkrete Fragen des Auftraggebers, Gewährung des Zugangs zu Ressourcen des Auftragnehmers oder Übertragung einiger Funktionen auf den Auftragnehmer). 

 
Als Nachweis der tatsächlichen Erbringung von Leistungen werden berücksichtigt: 
  • Geschäftlicher Schriftverkehr und elektronische Korrespondenz, 
  • Einzelverbindungsnachweise, 
  • Protokolle von Treffen, 
  • Berichte mit Beschreibung der Leistungen und Handlungen, 
  • Präsentationen, 
  • Screenshots, 
  • Listen der Mitarbeiter des Geschäftspartners, die an der Erbringung der Leistungen beteiligt waren, und der Mitarbeiter des Steuerzahlers, die an der Übernahme der Leistungen beteiligt waren, 
  • Schriftsätze der Parteien. 

Die Steuerbehörde führt auch eine funktionale Analyse durch und vergleicht die erbrachten Leistungen mit den internen Funktionen des Auftraggebers. Natürlich bewertet die Steuerbehörde auch die steuerliche Auswirkung der Zusammenarbeit des Auftraggebers und des Auftragnehmers.
 
Jede steuerliche Streitigkeit über die Begründetheit von Aufwendungen ist individuell. Die in Gerichtssachen und den letzten Erläuterungen des Finanzministeriums festgelegte Herangehensweise in Bezug auf die Nach­weise der tatsächlich erbrachten Beratungs- oder ähnlichen Leistungen lassen jedoch annehmen, dass die ordnungsgemäße Arbeit mit Ursprungsbelegen den Unternehmen dabei hilft, Streitigkeiten mit den Aufsichtsbehörden zu vermeiden.

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