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Neuer Föderaler Rechnungslegungsstandard FSBU 5/2019 „Vorräte” ab 2021

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​von Denis Zharov

Schon sehr bald müssen Vorräte in Übereinstimmung mit den Vorschriften des neuen Föderalen Rechnungs­le­gungs­­standards FSBU 5/2019 erfasst werden. Aus unserer Sicht werden einige Vorschriften dieses Rechnungs­legungsstandards zu tiefgreifenden Änderungen im geltenden Verfahren sowie in der Praxis der Erfassung von Vorräten führen. In unserem Artikel werden wir die wesentlichen Änderungen hervorheben.
 
Die Anwendung des FSBU 5/2019 wird bereits bei Erstellung des Abschlusses für das Jahr 2021 verbindlich sein. Dem FSBU 5/2019 liegt der IAS 2 „Vorräte“ zugrunde. Daher sollte es weit weniger Abweichungen in Bezug auf die Grundsätze der Zusammenstellung der Informationen über die Vorräte gemäß IAS und RSBU (russische Rechnungslegungsstandards) geben als bisher.
 

Arbeit in Übereinstimmung mit dem neuen Begriff 

Im neuen FSBU werden die Definition des Begriffs „Vorräte“ aufgeführt und die Kriterien zur Erfassung von Vorräten festgelegt. Unserer Meinung nach führt das zu den folgenden praktischen Konsequenzen.
 

Änderung des Datums der Erfassung von Vorräten

Bis 2021 werden die Vorräte in der Regel zum Datum des juristischen Eigentumsübergangs erfasst. Ab 2021 müssen die Vorräte zum Zeitpunkt des Übergangs der Kontrolle über die Vorräte vom Verkäufer zum Käufer erfasst werden. Generell wird die Aufnahme der formalen Bestimmungen über das besondere Verfahren des Eigentumsübergangs (zum Beispiel zum Datum der Erstellung der Zollerklärung) in einen Vertrag keine Bedeu­tung für die Bestimmung des Zeitpunktes zur Erfassung von Vorräten haben. 
 
Im Grunde genommen liegt der Unterschied zwischen den Vorräten und den Sach­anlagen darin, dass die Sach­anlagen durch ein Unternehmen innerhalb eines Zeitraums von über 12 Monaten und die Vorräte innerhalb eines Zeitraums von bis zu 12 Monaten (oder innerhalb eines Geschäftszyklus, wenn dieser mehr als 12 Monate dauert) verwendet werden. Das bedeutet, dass ein Buchhalter bei Buchung eines Gegenstands verstehen muss, ob dieser Gegenstand mehr als 12 Monate verwendet wird oder nicht. Im ersten Fall ist dieser Gegenstand als Sachanlagen und im zweiten Fall als Vorräte zu erfassen. Außerdem bestehen zwei Varianten der Erfassung: die Erfassung als Aufwendungen innerhalb einer Berichtsperiode oder die Erfassung als langfristige zu verkaufen­de Vermögenswerte.
 

Buchung von Arbeitskleidung und Sonderausrüstung

Unter Berücksichtigung der Grundsätze der Rationalität und Wesentlichkeit wird es ab 2021 zulässig sein, unwe­sentliche Arbeitskleidung und Sonderausrüstung mit jeglicher Nutzungsdauer sofort im Zuge des Erwerbs als Aufwendungen zu buchen. Die Buchung als Aufwand im Zuge des Erwerbs ist auch in Bezug auf Vorräte zulässig, die für Verwaltungszwecke erworben wurden.
 
Wesentliche Arbeitskleidung und Sonderausrüstung mit einer Nutzungsdauer von über 12 Monaten sind als Sachanlagen zu buchen und innerhalb der Nutzungsdauer abzuschreiben.
 
Arbeitskleidung und Sonderausrüstung mit der Nutzungsdauer, die 12 Monate nicht übersteigt, sind im Zuge des Erwerbs als Vorräte zu erfassen und im Zuge der Inbetriebnahme als Aufwand zu buchen (wenn sie nicht gemäß dem Grundsatz der Wesentlichkeit sofort als Anschaffungskosten gebucht wurden).

Geringwertige Wirtschaftsgüter

Momentan können Sachanlagen mit einem Wert von bis zu 40.000 Rubel als Vorräte erfasst werden. Ab 2021 wird dieser Regel ihrem Wesen nach nicht mehr aktuell sein. Geringwertige Wirtschaftsgüter können nicht mehr als Vorräte erfasst werden. Ein Unternehmen kann gemäß den Grundsätzen der Rationalität und Wesent­lichkeit seine eigene Wertgrenze zur Einstufung der Sachanlagen als geringwertig festlegen und geringwertige Sachanalgen innerhalb der festgelegten Grenze sofort bei Erwerb als Kosten buchen. Sachanlagen oberhalb der festgelegten Grenze sind als vollwertige Sachanlagen zu erfassen bzw. innerhalb der Nutzungsdauer abzuschreiben.
  

Sonstige Gegenstände, die als Vorräte zu erfassen sind 

Manchmal schließen Vorräte zum Beispiel Materialien, die nach dem Bau einer Sachanlage verbleiben, Ersatzteile für die Reparatur der Sachanlagen, Schrott nach der Liquidation der Sachanlagen usw. ein.
Nun sind materielle Werte, die nach dem Abgang bzw. Teilabgang von langfristigen Vermögenswerten verbleiben oder im Zuge des laufenden Unterhalts, von Reparatur, Modernisierung oder Rekonstruktion erhalten werden, nicht als Vorräte, sondern in einer gesonderten Kategorie „langfristige zu verkaufende Vermögenswerte“ zu erfassen (mit Ausnahme der Fälle, in denen das Unternehmen diese Werte in seinem üblichen Produktionszyklus verwendet und sie somit als Vorräte einstuft).
 
Ersatzteile für die Reparatur von Sachanlagen sind ebenfalls entweder als Sachanalagen oder als Vorräte zu erfassen, abhängig davon, wie oft die Reparatur, für die sie verwendet werden, durchgeführt wird.
 
Außerdem wird die Liquidation einer Sachanlage momentan als sonstige Kosten (in Form des abgeschriebenen Restwertes des zu liquidierenden Gegenstandes) und als sonstige Einkünfte (Marktwert der aktivierten mate­riellen Werte) in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst. Ab 2021 (mit Ausnahme von einzelnen Fällen) wird diese Transaktion nicht mehr in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesen.
 
Das verbleibende Vermögen, das als Vorräte erfasst wird, muss nach dem Niederstwertprinzip bewertet werden: nach dem Wert, zu welchem das Unternehmen diese Vorräte erwirbt (bildet), oder nach der Summe der Buch­­werte der abzuschreibenden Vermögenswerte und der Kosten, die im Zusammenhang mit dem Abbau und Rückbau der Gegenstände, der Entnahme der materiellen Werte und deren Versetzung in den Zustand, der für den Verbrauch (Verkauf, Benutzung) als Vorräte erforderlich ist, getragen wurden.
 
Ab 2021 müssen die Rechnungsabgrenzungsposten aus der Kategorie „Vorräte“ in andere Posten übertragen werden, die dafür geeignet sind.
 
Und schließlich ist im Zusammenhang mit der Bestimmung des Begriffs „Vorräte“ auf die Anzahlungen hinwei­sen, die mit Erwerb, Bildung und Verarbeitung von Vorräten verbunden sind. Es wird sinnvoll sein, diese Anzah­l­ungen im Posten „Vorräte“ der Bilanz auszuweisen oder im Falle ihrer Wesentlichkeit in einem geson­der­ten Unterposten (nicht im Posten „Forderungen“ wie momentan) aufzuführen.
 

Änderungen im Verfahren der Bewertung

Eine Reihe von Neuerungen des Rechnungslegungsstandards FSBU 5/2019 betrifft die Bewertung von Vorräten, insbesondere die Berechnung des Wertes der Vorräte unter Berücksichtigung der Stundungszinsen bei Erwerb von Vorräten mit dem Stunden von Zahlungen von über einem Jahr. Außerdem wurde das Verfahren der Bewer­­tung von Vorräten korrigiert, die mit Sachwerten bezahlt werden.
 
Eingeführt wurde auch die Möglichkeit (Festlegung in Bilanzierungsvorschriften), Erzeugnisse der Land-, Forst- und Fischwirtschaft aus eigener Produktion sowie Börsenware beim erstmaligen Ansatz und bei der Folgebe­wer­­­tung zum beizulegenden Wert zu bewerten.
 
Sehr interessant ist die Frage nach der Bilanzierung von Rabatten bei Erwerb von Vorräten, die bis vor kurzem relativ umstritten war. Im neuen FSBU 5/2019 ist aufgeführt, dass der Barwert der zu erwerbenden Vorräte unter Berücksichtigung aller Rabatte (unabhängig von den Vertragsbestimmungen), nicht als sonstige Einnah­men bestimmt wird. Bereits während der Buchung der Vorräte, für welche der Lieferant eine Preis­ermäßigung gewähren kann, muss der Barwert abzüglich der voraussichtlichen Ermäßigung bestimmt werden.
 
Durch FSBU 5/2019 werden Neuerungen im Verfahren der Bewertung von fertigen und unfertigen Erzeugnissen eingeführt.
 
FSBU 5/2019 erlaubt es nicht, Verwaltungskosten in die tatsächliche Herstellungskosten von fertigen und unfer­­tigen Erzeugnissen (mit Ausnahme von Fällen, in denen solche Kosten direkt mit der Herstellung verbun­den sind) einzuschließen. Früher war dies möglich.
 
Außerdem verbietet FSBU 5/2019, den Mehraufwand von Materialien und Ressourcen, Verluste durch Still­stand, Ausschuss usw. in den tatsächlichen Herstellungskosten von fertigen und unfertigen Erzeugnissen zu erfassen.
 
Der FSBU 5/2019 sieht keine Möglichkeit zur Bewertung von unfertigen Erzeugnissen nach den Kosten von Rohstoffen, Materialien und Halbzeugen vor. Grundsätzlich sind fertige und unfertige Erzeugnisse in Höhe der direkten und indirekten Kosten zu bewerten. In der Massen- und serienmäßigen Herstellung ist lediglich die Bewertung in Höhe der direkten Kosten oder der Sollkosten (normativen Kosten) zulässig. Wenn die erste Variante gewählt wird, ist darauf zu achten, dass der entsprechende IAS 2 eine solche Variante der Bewertung nicht vorsieht. Wenn also der Abschluss des Unternehmens in Übereinstimmung mit IAS erstellt wird, ist es nicht sinnvoll, diese Variante zu wählen.
 
Was die Wertminderung von Vorräten angeht, ist darauf hinzuweisen, dass diese, wie früher auch, verbindlich ist. Jedoch wird die Änderung der Wertberichtigung auf Vorräte jetzt durch sonstige Einnahmen und Aufwen­dungen dargestellt. Gemäß FSBU 5/2019 muss die Änderung dieser Wertberichtigung in den Herstellungs­kosten ausgewiesen werden. 
 
Abschließend ist in Bezug auf die Bewertung von Vorräten auf folgendes hinzuweisen: FSBU 5/2019 (sowie PBU 5/01) erlaubt es (diese Methode muss in den Bilanzierungsvorschriften aufgeführt werden), bei Ausübung der Handelstätigkeit die Kosten für Warenbereitstellung und Warenlieferung an zentrale Lager, die vor der Über­gabe der Waren in den Verkauf getragen wurden, als Veräußerungskosten zu erfassen.

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