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​Forschungs- und Entwicklungskosten nur dann abziehbar, wenn die Forschung und Entwicklung durch eigene Mitarbeiter durchgeführt werden

Das Oberste Verwaltungsgericht hat den Forschungs- und Entwicklungsfreibetrag nach § 34 ES tG beurteilt. Eine akkreditierte private Gesundheitseinrichtung hat die medizinische Wirksamkeit der Arzneimittel für den Auftraggeber, eine pharmazeutische Gesellschaft, untersucht. Von der Gesundheitseinrichtung wurde geprüft, ob und wie die neuen Medikamente bei Patienten wirken und ob es negative Nebenwirkungen gibt.

Das Oberste Verwaltungsgericht hat festgestellt, dass der Zweck des § 34 ES tG darin besteht, die Forschungs- und Entwicklungstätigkeit zu fördern, indem die Steuerpflichtigen, die Forschungs- und Entwicklungsaufträge ausführen, die Forschungs- und Entwicklungskosten als Betriebsausgabe nach § 24 ES tG und zusätzlich als Freibetrag nach § 34 ES tG abziehen können. 

Das Oberste Verwaltungsgericht hat des Weiteren betont, dass der Abzug dadurch bedingt ist, dass die Forschung und Entwicklung durch eigene Mitarbeiter vorgenommen werden. Diese Abzugsvoraussetzung zielt darauf ab, dass die Gesellschaften hochqualifizierte Mitarbeiter beschäftigen. Ist die Gesellschaft nicht in der Lage, in diesem Bereich eigene Mitarbeiter einzusetzen, ist sie bei Tätigkeiten, die durch eigene Mitarbeiter nicht ausgeführt werden, nicht berechtigt, den Forschungs- und Entwicklungsfreibetrag abzuziehen. Der Forschungs- und Entwicklungsfreibetrag sollte die Investitionen in das Risikokapital fördern, und zwar als Basis für die Forschung und Entwicklung durch eigene Mitarbeiter der Gesellschaft.

Nach dem Urteil des Obersten Verwal-tungsgerichts lag im beurteilen Fall keine Forschung und Entwicklung vor, da das Kriterium der Innovation nicht erfüllt wurde. Als innovativ könnte in diesem Falle die Entwicklung eines neuen Arzneimittels angesehen werden. Dieses Kriterium hat nur der Auftraggeber, die pharmazeutische Gesellschaft, erfüllt. Zu weiteren Kriterien gehört, dass die Gesellschaft die Entwicklungsrisiken tragen muss. Das Risiko der künftigen kommerziellen Nutzung der Forschungs- und Entwicklungsergebnisse wurde in diesem Fall jedoch durch den Auftraggeber getragen. Da die Gesellschaft „übliche“, nach § 34 ES tG nicht steuerbegünstigte Leistungen erbracht hat, trägt sie keine Entwicklungsrisiken. Die „üblichen“ Leistungen bestanden darin, dass an die Gesellschaft, den Auftragnehmer, vom Auftraggeber die Arzneimittel, das Material und die Betriebsausstattung für die Durchführung der klinischen Studie überlassen wurden, wobei die Gesellschaft die Wirkung zu prüfen und die detaillierten Anweisungen des Auftraggebers zu befolgen hatte. Für diese „übliche“ Leistung wurde das
Entgelt vereinbart. 

Das Oberste Verwaltungsgericht hat die Argumente der Gesellschaft abgewiesen, dass
der Freibetrag nach § 34 ES tG in diesem Fall weder durch den Auftraggeber noch durch die Gesellschaft
abgezogen werden kann. Der Zweck des Gesetzes sei nach Auffassung des Obersten Verwaltungsgerichts nicht, den Forschungs- und Entwicklungsfreibetrag „um jeden Preis“ abzuziehen, ohne dabei zu berücksichtigen, welche Gesellschaft mit der Forschung und Entwicklung beauftragt ist. Der Freibetrag soll die Beschäftivon Gutgung von Wissenschaftlern und Forschern durch Gesellschaften fördern, die bei der Forschungsund Entwicklungstätigkeit eigene Mitarbeiter und Mittel einsetzen. 

Gesellschaften, die eigene Mitarbeiter und Mittel nicht einsetzen, können mit der Forschungs- und Entwicklungstätigkeit einen Dienstleister beauftragen. In diesem Fall wird jedoch kein Freibetrag gewährt. Nach dem Urteil des Obersten Verwaltungsgerichts dürfen die Kosten als Betriebsausgabe und zusätzlich als Freibetrag nur durch den Steuerpflichtigen abgezogen werden, der bedeutende Risiken trägt und bei der Forschungs- und Entwicklungstätigkeit eigene Mitarbeiter und die eigene Ausstattung einsetzt. Falls jedoch die Gesellschaft einige Forschungs- und Entwicklungstätigkeiten als Fremdleistungen beansprucht, steht die o.g. doppelte Steuerbegünstigung weder ihr noch dem Dienstleister zu (ausgenommen hiervon ist der Fall, wenn die Tätigkeit des Dienstleisters die Merkmale der Forschung und Entwicklung aufweist).

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Mgr. Jakub Šotník

Attorney at Law (Tschechische Rep.)

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