Folgen der Erstbewertung für den Haushalt der Kommune

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Eine Vielzahl von Kommunen kann ihren Ergebnishaushalt aufgrund der zu hohen Abschreibungslast aus der Erstbewertung nicht ausgleichen. Dies ist auf die Erstbewertung zurückzuführen. Steuern Sie durch eine bilanzielle Entschuldung entgegen!

 

Die Ausgangssituation

Mit der Umstellung des Rechnungswesens sind viele Kommunen durch Zeit- und Ressourcendruck gezwungen, Eröffnungsbilanzen schnell und kostenbewusst aufzustellen. Die Möglichkeiten aus der Erfassung und Bewertung des wesentlichen Sachanlagevermögens zur Aufstellung einer Eröffnungsbilanz,
  • die die politische Handlungsfähigkeit der Kommune nachhaltig sichert,
  • der tatsächlichen Vermögenslage und
  • investiven Tätigkeit gerecht wird,
 
blieben dabei häufig unberücksichtigt.
 
In vielen Kommunen führte die Aufstellung der Eröffnungsbilanz zu einer Schieflage des Ergebnishaushaltes, die auf eine „schlechte” Bilanz, nicht aber auf grundsätzlich strukturelle Defizite zurückzuführen ist. Der Ausgleich des Ergebnishaushaltes bildet jedoch in vielen Bundesländern die Basis für den Haushaltsausgleich und damit die Grundlage für die Beibehaltung der politischen Handlungsfreiheit.
 
Vielerorts geraten dadurch nicht nur strukturschwache Kommunen in den Zwang, ein Haushaltskonsolidierungskonzept aufzustellen, sondern auch Kommunen, die über einen positiven Zahlungsmittelsaldo, der höher als die Auszahlungen für Kredittilgungen ist und darüber hinaus auch über einen soliden liquiden Mittelbestand verfügen.
 

Die Stoßrichtungen der bilanziellen Entschuldung

Um der Aufstellung eines Haushaltssanierungskonzeptes, das die Forderung nach der Einsparung von Personalkosten stellt, entgegenzusteuern, hat Rödl & Partner die bilanzielle Entschuldungsanalyse entwickelt. Die bilanzielle Entschuldung fokussiert dabei zwei Stoßrichtungen. Diese sind in folgender Grafik dargestellt:
 

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Stoßrichtung disponibles Vermögen – Vermögensoptimierung

Mit der Aufstellung der Eröffnungsbilanz geht der Aufbau einer Anlagenbuchhaltung einher. Aus der Anlagenbuchhaltung können qualitative Mengengerüste für bebauten und unbebauten Grund und Boden einfach extrahiert werden. Dies bietet für die bilanzielle Entschuldungsanalyse eine hervorragende Basis, um Ihr disponibles Vermögen schnell und zielgerichtet zu verifizieren. Ohne eine funktionsfähige Anlagenbuchhaltung bzw. ohne die Führung eines modernen Rechnungswesens würde diese Analyse zu einem deutlich höheren Aufwand führen.
 
Im Bereich des bebauten Grund und Bodens werden folgende Kriterien analysiert:  
  • Nutzung (privat/kommunal)
  • Aufgabenerfüllung grundsätzlich notwendig (ja/nein/zu klären)
  • Disponibilität (stilllegbar/rückbaubar​/veräußerbar/nicht veräußerbar)
  • Wirtschaftlichkeit/Deckungsbeitrag (bei privat genutzten Gebäuden)

 

Unter Zugrundelegung dieser Kriterien werden alle kommunaleigenen Gebäude analysiert und das Entschuldungspotenzial (prognostizierter Veräußerungserlös auf Basis Buchwert) ermittelt.

 
Zu Beginn der Analyse entsteht oftmals der Eindruck eines Verkaufs von „Tafelsilber”. Dies ist jedoch unter Berücksichtigung der gewählten Kriterien nicht der Fall. Es handelt sich hierbei um eine Vermögensoptimierung. Insbesondere im Bereich der Wohnbauten herrscht oftmals die Meinung im politischen Gremium, dass Wohnimmobilien doch Erträge bringen und den Haushalt entlasten. Erst mit einer Wirtschaftlichkeitsberechnung und der Ermittlung von Deckungsbeiträgen jeder einzelnen Immobilie wird deutlich, dass unter Berücksichtigung von
  • Bewirtschaftungskosten (Strom, Wasser, Heizung, Abfall, Versicherung, Grundsteuer, Schmutzwasser, Reinigung, Hausmeister, Wartung),
  • Unterhaltungskosten (planbare und nicht planbare Unterhaltung),
  • Verwaltungskosten (Personal- und Arbeitsplatzkosten),
  • Zinskosten sowie
  • Abschreibungen
 
der Haushalt nicht entlastet, sondern oftmals belastet wird. Durch diese differenzierte Betrachtung des Vermögens wird augenscheinliches „Tafelsilber” als „faule Immobilie” disponibel.
 
Im Bereich des unbebauten Grund und Bodens werden folgende Kriterien analysiert:
  • derzeitige Nutzungsart
  • Grad der Disponibilität (Veräußerbarkeit)
  • Verpachtung
  • Verpachtung-, Vermietungs- oder sonstige Erlöse
  • Bebauungsabsichten
  • grundsätzliche Bereitschaft zum Verkauf
  • Größe (zum Beispiel Grünflächen > 1.000 qm)
 
Unter Zugrundelegung dieser Kriterien wird der genaue Wert an disponiblem Vermögen auf Basis der Buchwerte ermittelt.
 

Stoßrichtung Erstbewertungen – Bewertungsoptimierung

Ein bedeutender Einfluss auf den Ergebnishaushalt resultiert aus der Erstbewertung des unbeweglichen Sachanlagevermögens, ausgenommen des unbebauten Grund und Boden.
 
Im Bereich des bebauten Grund und Bodens (Gebäude) und Infrastrukturvermögens können folgende Kriterien wertbeeinflussend sein, soweit die gesetzlichen Rahmenbedingungen dies zulassen:
 

1. Erfassung und Bewertung nach Anschaffungs- und Herstellungskosten (AHK)

Das Primat der Anschaffungs- und Herstellungskosten im Zuge der Erstbewertung ist in jedem Gesetz verankert. Leider ist in zahlreichen Berichten der Rechnungshöfe der Bundesländer immer wieder zu lesen, dass bei Gebäuden trotz vorhandener AHK eine Ersatzwertbewertung vorgenommen wurde. Dies führt oftmals zu einer Höherbewertung und in Folge zu einer größeren Abschreibungslast, insbesondere dann, wenn es sich um eine geförderte Hochbaumaßnahme gehandelt hat.
 
Empfehlung: Führen Sie eine intensive Archivrecherche durch! Bewerten Sie nach AHK.
 

2. Bildung von Sonderposten

Investive Förderungen und Zuschüsse wirken sich auch auf Ihre zukünftigen Haushalte sehr positiv aus. Durch die Bildung von korrespondierenden Sonderposten wird der Haushalt durch Erträge aus der Auflösung der Sonderposten entlastet. Oftmals finden aufgrund von einfach und schnell durchgeführten Ersatzwertbewertungen die Sonderposten keinen Ansatz. Dies führt in den zukünftigen Haushalten zu einer Fehldarstellung des investiven Verhaltens bzw. der Förderquote.
 
Empfehlung: Prüfen Sie rückwirkend soweit wie möglich die Jahresrechnungen auf Förderungen und Zuschüsse, um Sonderposten ansetzen zu können.
 

3. Prüfung der Rückindizierung

In zahlreichen Prüfungen mussten wir immer wieder feststellen, dass in den Bundesländern, in denen eine Rückindizierung zulässig ist, diese nicht richtig durchgeführt wurde. Die Rückindizierung der ermittelten Werte nach Ersatzwertverfahren wurde nicht auf das fiktive Anschaffungs- und Herstellungsjahr zurückgerechnet. In Sachsen-Anhalt sind zum Beispiel sowohl die Rückindizierung als auch die Indizierung auf den Zeitpunkt der Bewertung (Wiederbeschaffungswert) als Möglichkeit in der Ersatzwertbewertung gegeben. Die Indizierung auf den Zeitpunkt der Bewertung (Hochindizierung) erzeugt ein unverhältnismäßig hohes Anlagevermögen und eine hohe Abschreibungslast im Haushalt. Die Rückindizierung erzeugt nicht nur den reellen Wert im fiktiven Anschaffungs- und Herstellungsjahr, sondern führt auch zu viel geringeren (vorsichtigeren) Werten des Vermögens zum Zeitpunkt der Eröffnungsbilanz. Zudem wird der Haushalt durch eine deutlich geringere Abschreibung belastet.
 
Empfehlung: Prüfen Sie die Rückindizierung der Ersatzwertbewertungen! Wurde der ermittelte Ersatzwert auf das fiktive Anschaffungs- und Herstellungsjahr rückindiziert?
 

4. Erfassung von Baumängeln und Bauschäden

Im Zuge der Ersterfassung sollten zum Beispiel jedes Gebäude und jeder Straßenabschnitt durch eine Vorort-Besichtigung auf Baumängel oder Bauschäden geprüft werden. Baumängel und Bauschäden führen zu einer Abwertung des Vermögensgegenstandes. Folglich wird die Abschreibungslast im Ergebnishaushalt geringer. Aber nicht nur für die Erstbewertung ist die Erfassung und Bewertung von Baumängeln und Bauschäden erheblich. Insbesondere im Rahmen der körperlichen Folgeinventur des unbeweglichen Vermögens ist der Zustand der Straßen vor Ort mit der Zustandsnote der Straßenabschnitte in der Anlagenbuchhaltung abzugleichen. Denn durch die Durchführung von flächendeckenden Oberflächensanierungsprogrammen kann das Straßenvermögen einer Kommune aufgrund von Ersatzwertbewertungen in der Anlagenbuchhaltung viel zu hoch ausgewiesen sein. Zustandsnote und Wert der Straßen entsprechen dann nicht dem Bild vor Ort. Durch eine körperliche Folgeinventur des Straßenvermögens kann dies den tatsächlichen Verhältnissen angepasst werden und zukünftige Ergebnishaushalte deutlich entlasten.
 
Empfehlung: Resolute und flächendeckende Aufnahme von Baumängel und Bauschäden.
 

5. Bewertung nach Einzel-Vermögensgegenständen

Viele Bewertungen bilden im Rahmen der Aufstellung der Eröffnungsbilanz den Vermögensgegenstand (Gebäude bzw. Straße) als zusammenhängendes Aggregat ab. Dies führt dazu, dass eigentliche einzelne Vermögensgegenstände, wie zum Beispiel eine Außenanlage, eine Betriebsvorrichtung, einzelne Gebäudeeinheiten sowie Geh- und Radwege, Verkehrslenkungsanlagen, Straßenbeleuchtung, Grünstreifen etc. in einem Vermögensgegenstand abgebildet werden. Der Wert des Vermögensgegenstandes ist entsprechend hoch und wird über seine volle Nutzungsdauer abgeschrieben, obwohl die einzelnen Vermögensgegenstände eine viel geringere Nutzungsdauer hätten und möglicherweise zum Zeitpunkt der Eröffnungsbilanz schon abgeschrieben wären.
 
Empfehlung: Abbildung von Einzelvermögensgegenständen.
 

6. Prüfung der außerplanmäßigen Abschreibungen
(Prüfung von nicht genutzten Gebäuden (nie in Betrieb gegangenen Anlagen))

Im Rahmen der Prüfungen von Eröffnungsbilanzen ist aufgefallen, dass teilweise in die Eröffnungsbilanzen Gebäude und Anlagen aufgenommen wurden, die nie in Betrieb gegangen sind. Diese hätten zum Zeitpunkt der Eröffnungsbilanz außerplanmäßig abgeschrieben werden müssen, werden aber in der Anlagenbuchhaltung weiter geführt und verursachen dauerhafte Abschreibungen.
 
Empfehlung: Prüfung von nicht genutzten Gebäuden/Anlagen.
 

7. Vermögen von Eigenbetrieben

Das Eigentum von Eigenbetrieben ist im Eigenbetrieb abzubilden. Das Vermögen von Eigenbetrieben ist nicht in der kommunalen Eröffnungsbilanz darzustellen.
 
Empfehlung: Prüfung des wirtschaftlichen Eigentums.
 

8. Geschickter Ansatz der Nutzungsdauern und der historischen Anschaffungsjahre

Der richtige Ansatz der Nutzungsdauern findet vielerorts insbesondere für infrastrukturelles Vermögen (Straßen) nicht statt. Eine Vielzahl von Kommunen entscheidet sich bei der Möglichkeit der Wahl von Nutzungsdauern für Straßen oftmals für die höchstmögliche Nutzungsdauer. Dies gilt meist für alle Straßenarten und Bauklassen in gleicher Weise, obwohl die Straßen differenziert betrachtet werden müssten. Dieser Ansatz kann zu einer enormen Belastung für die zukünftigen Haushalte und damit zu einer Einschränkung der politischen Handlungsfreiheit führen. Insbesondere dann, wenn Straßen noch über eine sehr lange Restnutzungsdauer verfügen und schon zur Halbzeit ihrer Nutzungsdauer (bei 40 Jahren zum Beispiel 20 Jahre) instand gesetzt oder grundhaft ausgebaut werden müssen, kommt es zu einer haushalterischen Doppelbelastung aus der Erstbewertung heraus. Hier muss entgegensteuert und das Straßenvermögen mit Blick auf eine Haushaltsentlastung betrachtet werden.
 
Empfehlung: Prüfung der Nutzungsdauern, der Läufe von Nutzungsdauern, der resultierenden Abschreibungslast sowie der tatsächlichen Haltbarkeit der unterschiedlichen Straßenkörper.
 

9. Prüfung Komponentenansatz (IAS/IFRS, IAS 16)

In einigen Bundesländern besteht für die Kommunen die Möglichkeit, ihr Vermögen im Komponentenansatz darzustellen. Der Komponentenansatz ist eine Vorschrift für die Bewertung und Bilanzierung von Sachanlagen nach IAS/IFRS und wird in IAS 16 geregelt. Nach IAS 16.43 ist der Anschaffungswert bzw. sind die Anschaffungskosten eines Vermögenswertes zwingend auf einzelne Bestandteile zu verteilen, wenn diese wertmäßig als wesentlich in Relation zum Gesamtvermögenswert anzusehen sind. Am Beispiel einer Straße könnte der Straßenaufbau sich in folgende Komponenten gliedern:
 

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Dies würde für Folgeinvestitionen in der Sanierung der Deckschicht der Straße die Auswirkung haben, dass der Ergebnishaushalt nicht im Jahr der Sanierung der Straße voll belastet ist. Die Aufwandslast würde sich unter Berücksichtigung der festgelegten Nutzungsdauer auf die Jahre verteilen.
 
Empfehlung: Die Umsetzung des Komponentenansatzes führt zu einer reelleren Darstellung der Lastenverteilung im Ergebnishaushalt.
 

Fazit

Aus der Erfahrung zahlreicher Prüfungen von Eröffnungsbilanzen und Jahresabschlüssen wird deutlich, dass der Ausgleich des Ergebnishaushaltes oftmals eigenverschuldet aufgrund suboptimaler Erstbewertungen erschwert wird. Durch die dargestellte bilanzielle Entschuldung erhalten Kommunen die Möglichkeit, genau hier anzusetzen und ihren Ergebnishaushalt dauerhaft zu entlasten und sich wieder politische Handlungsfreiheit zu sichern.
 
zuletzt aktualisiert am 09.07.2015
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