Zeitpunkt der Zuordnung von im ausländischen Stammhaus entstandenen Betriebsausgaben zur russischen Betriebsstätte

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Von Olga Lux
 
Das Oberste Arbitragegericht der Russischen Förderation hat in seinem Beschluss vom 27. April 2012 Nr. 1896/12 (im Folgenden „Beschluss”) den Absatz 6 des Punktes 5.3 der methodischen Empfehlungen in Bezug auf die Besonderheiten der Besteuerung der Gewinne (Einkommen) von ausländischen Organisationen für nichtig erklärt. In seiner Begründung hat es ausgeführt, dass der Wortlaut der Empfehlungen die gewinnsteuerliche Berücksichtigung von Betriebsausgaben des ausländischen Stammhauses bei seiner russischen Betriebsstätte nach der sogenannten Zurechnungsmethode entsprechend Kapitel 25 StGB im Ergebnis verhindert. Inhaltlich ging es im Verfahren um Folgendes: Die Moskauer Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens mit Sitz in Frankreich (im Folgenden „Betriebsstätte”) deklarierte seine Aufwendungen für das Jahr 2010, die beim ausländischen Stammhaus in dieser Periode angefallen waren. Die „Weiterbelastung” der Aufwendungen an die Betriebsstätte erfolgte jedoch durch ein Schreiben vom 11. Januar 2011. Im Rahmen einer Betriebsprüfung stellte die Steuerbehörde fest, dass die Betriebsstätte die oben genannten Aufwendungen nicht im Jahr 2010 erfassen durfte und erkannte die Abzugsfähigkeit der betreffenden Betriebsausgaben ab, wodurch sich die gewinnsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage erhöhte. In ihrer Entscheidung berief sich die Steuerbehörde auf Absatz 6 des Punktes 5.3 der benannten methodischen Empfehlungen. Diese besagen, dass die beim ausländischen Stammhaus entstandenen und der Betriebsstätte zugewiesenen Ausgaben in der Periode als entstanden gelten, in welcher sie tatsächlich auf letztere übertragen wurden. Somit sind nach der Ansicht der Steuerbehörde die oben genannten Aufwendungen wegen des betreffenden Schreibens im Jahr 2011 gewinnsteuerlich zu erfassen, da sie in diesem Jahr tatsächlich und formell auf die Betriebsstätte übertragen wurden. Das ausländische Unternehmen stellte daraufhin einen Antrag beim Obersten Arbitragegericht der Russischen Förderation (im Folgenden „Das Oberste Arbitragegericht”), die Regelung des Absatzes 6 des Punktes 5.3 der methodischen Empfehlungen für nichtig zu erklären. Hierbei wurde argumentiert, dass die betreffende Regelung zu der gemäß Punkt 1 des Artikels 272 StGB grundsätzlich (bei einer Betriebsstätte) anzuwendenden  Zurechnungsmethode (Realisationsprinzip) im Widerspruch steht. Somit habe das Ministerium der Russischen Förderation unter Verletzung des Artikels 4, des Punktes 1 des Artikels 6 StGB einen normativen Rechtsakt über die Frage der Steuern und Abgaben geschaffen, welcher die gesetzlich bestimmten steuerlichen Pflichten der Adressaten abändert. Das Oberste Arbitragegericht stimmte den Ausführungen des Antragstellers zu und begründete seinen Standpunkt wie folgt: Wenn das betroffene Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) als völkerrechtlicher Vertrag das Besteuerungsrecht der Russischen Förderation einschränkt, geht gemäß Artikel 7 StGB das DBA dem nationalen Recht grundsätzlich vor.
 
Artikel 7 des OECD-Musterabkommens und Artikel 7 des DBA (geschlossen am 26. November 1996 zwischen den Regierungen der Russischen Förderation und der Republik Frankreich) enthalten Regelungen, die im Kapitel 25 StGB nicht vorhanden sind. Insbesondere fehlt die gewinnsteuerliche Berücksichtigung von Betriebsausgaben des ausländischen Stammhauses bei seiner russischen Betriebsstätte, die im Interesse der Betriebsstätte getätigt wurden, unabhängig davon, ob sie innerhalb oder außerhalb Russlands entstanden sind. Gemäß OECD Musterabkommen und Punkt 5 Artikel 7 des DBA sind die der Betriebsstätte zuzurechnenden Gewinne jedes Jahr auf dieselbe Art zu ermitteln, es sei denn, es bestehen ausreichende Gründe für ein abweichendes Verfahren. Die Methode der steuerlichen Gewinnermittlung in Bezug auf die bei der Betriebsstätte anfallenden Gewinne ist in beiden benannten Abkommenstexten nicht beschrieben. Aus diesem Grund vertritt das Oberste Arbitragegericht die Ansicht, dass die Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens auf die Bestimmungen des Kapitels 25 StGB und Artikel 271 und 272 StGB rekurrieren und für die gewinnsteuerliche Erfassung der Einnahmen und Ausgaben die sogenannte Zurechnungsmethode (nach dem Realisationsprinzip) anwenden kann. Im Ergebnis findet dann eine gewinnsteuerliche Berücksichtigung in dem steuerlichen Veranlagungs- und Erhebungszeitraum statt, in welchem die Betriebsausgaben tatsächlich (beim Stammhaus) entstanden (veranlasst) sind, also unabhängig davon, wann sie der Betriebsstätte formell zugewiesen wurden.
 
Des Weiteren weist das Oberste Arbitragegericht darauf hin, dass die Betriebsausgaben ordnungsgemäß dokumentiert sein und der Rechtsordnung der Russischen Förderation sowie dem ordentlichen Geschäftsgang entsprechen müssen (Artikel 252 Punkt 1 StGB). Die Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens unterliegt der steuerlichen Buchführungspflicht (Artikel 313 StGB und Artikel 4 Punkt 1 des Buchhaltungsgesetzes vom 21. November 1996 Nr. 129-FZ). Das DBA sieht keine Befreiungsvorschriften vor. Der Bericht über die Betriebsausgaben, welche das ausländische Stammhaus im Interesse der russischen Betriebsstätte getragen hat, ist nach den Vorschriften des Staates zu erstellen, in dem dieses Unternehmen ansässig ist. Der betreffende Bericht soll nach Ansicht des Obersten Arbitragegerichts bestimmte Merkmale enthalten, die für die steuerliche Buchführung der Betriebsstätte notwendig sind. Dieser ist an sich lediglich ein Ausgabenbeleg, auf dessen Grundlage die Betriebsstätte ihren steuerlichen Buchführungspflichten nachgeht. Die Betriebsausgaben können unter anderem durch weitere Erfassungsbelege nachgewiesen werden. Das Oberste Arbitragegericht gibt im Ergebnis der Betriebsstätte das Recht, die beim ausländischen Stammhaus entstandenen Betriebsausgaben gewinnsteuerlich in dem Veranlagungs- und Erhebungszeitraum zu berücksichtigen, in welchem sie tatsächlich entstanden sind, sobald der Ausgabenreport des ausländischen Unternehmens einen Hinweis über den Zeitpunkt der entsprechenden Periode enthält.

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