Vererben und Schenken mit Auslandsbezug

Immer häufiger kommt es zu grenzüberschreitenden Erbfällen oder Schenkungen. Dies liegt zum einen daran, dass die potenziellen Erblasser bzw. Schenker vermehrt ihren Lebensabend im Ausland verbringen, und zum anderen daran, dass auch die Nachfolgegeneration, also die Erben oder die Beschenkten, im Ausland leben, dort studieren oder sich ein berufliches Standbein aufbauen. Die unterschiedlichen Vermögenswerte wie Grundstücke, Gesellschaftsbeteiligungen, Bankkonten und Depots, etc. befinden sich darüber hinaus oft in verschiedenen Ländern.
 
Die Herausforderung in der Beratungspraxis besteht in derartigen Fällen darin, die in den betroffenen Ländern geltenden zivil- und steuerrechtlichen Anforderungen aufeinander abzustimmen, dem Wunsch des Erblassers oder Schenkers bei seiner Nachfolgeplanung möglichst Geltung zu verschaffen und dabei die steuerliche Optimierung im Blick zu behalten – ein Überblick:

 

Flickenteppich im Erbrecht und Erbschaftsteuerrecht

Doppelbesteuerung oder Anrechnung ausländischer Erbschaftsteuer

Neue Chancen auf höheren Freibetrag für beschränkt Steuerpflichtige

Vorsicht: Bei ausländischem Kapitalvermögen droht Doppelbesteuerung

Ferienhäuser im Ausland und ihre Tücken

 

Flickenteppich im Erbrecht und Erbschaftsteuerrecht

Sowohl das Erbrecht als auch das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht ist in den einzelnen Ländern der Europäischen Union und außerhalb der Europäischen Union uneinheitlich. Die Rechtsordnungen knüpfen sowohl für das Zivil- als auch für das Steuerrecht an unterschiedliche Kriterien an. Dies führt oft zur Kollision der anwendbaren Erbrechte und zur Doppelbesteuerung desselben Vorgangs in verschiedenen Ländern. Mit der EU-Erbrechtsverordnung ist ein erster Schritt getan, um das Erbrecht und das Verfahrensrecht innerhalb der EU zu harmonisieren. Die EU-Erbrechtsverordnung gilt für Erbfälle ab dem 17. August 2015 (vgl. den Beitrag „Neues Erbrecht für Deutsche im Ausland”).
 

Doppelbesteuerung oder Anrechnung ausländischer Erbschaftsteuer

Die EU-Erbrechtsverordnung hat jedoch keinen Einfluss auf das im Einzelfall anwendbare Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht. Das Steuerrecht geht seine eigenen Wege und bleibt in den unterschiedlichen Ländern uneinheitlich. Doppelbesteuerungen können durch Doppelbesteuerungsabkommen vermieden werden. Deutschland hat allerdings bei der Erbschaftsteuer nur mit sechs Ländern Doppelbesteuerungsabkommen geschlossen, nämlich mit Dänemark, Frankreich, Griechenland, Schweden, der Schweiz und den USA. Findet kein Doppelbesteuerungsabkommen Anwendung, so besteht die Möglichkeit, dass die für das Auslandsvermögen bezahlte Erbschaftsteuer auf die insoweit ebenfalls nach deutschem Recht zu zahlende Erbschaftsteuer angerechnet wird. Erforderlich ist hierfür ein entsprechender Antrag des Steuerpflichtigen.
 
Tücken und Chancen bei der internationalen Nachfolgeberatung verdeutlichen die nachfolgenden typischen Konstellationen im internationalen Kontext.
 

Neue Chancen auf höheren Freibetrag für beschränkt Steuerpflichtige

Für beschränkt Steuerpflichtige, die lediglich sog. Inlandsvermögen übertragen, gilt bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer bisher ein Freibetrag von lediglich 2.000 Euro. Hierdurch fällt schon bei geringen Übertragungswerten Erbschaftsteuer an. Im Gegensatz dazu profitieren unbeschränkt Steuerpflichtige je nach dem Verwandtschaftsverhältnis der an der Übertragung Beteiligten von Freibeträgen zwischen 20.000 Euro und 500.000 Euro alle 10 Jahre. 
 
Die beschränkte Steuerpflicht liegt u.a. vor, wenn keiner der an der Übertragung Beteiligten – z.B. im Erbfall weder der Erblasser noch der Erbe – seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat. Dafür unterliegt im Fall der beschränkten Steuerpflicht nicht – wie im Fall der unbeschränkten Steuerpflicht – das gesamte Weltvermögen der Erbschaftsteuer, sondern nur das in Deutschland befindliche Vermögen i.S.d. § 121 BewG (Inlandsvermögen). Oftmals sind dies in Deutschland belegene Grundstücke, die ein im Ausland lebender Erblasser seinem ebenfalls im Ausland lebenden Erben überlässt. Hat dagegen nur einer der Beteiligten in Deutschland seinen Wohnsitz, so liegt ein Fall der unbeschränkten Steuerpflicht vor, der das gesamte übertragene Weltvermögen umfasst.
 

Beispiel 1:

Eine in den Niederlanden lebende Mutter verschenkt ein in Deutschland belegenes Grundstück an ihre ebenfalls in den Niederlanden lebende Tochter.
 
Der Erwerb des Grundstücks durch die Tochter unterliegt der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht. Der Tochter steht nach dem deutschen Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht lediglich ein persönlicher Freibetrag von 2.000 Euro zu.
 
Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat in einem derartigen Fall entschieden, dass hierin ein Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit liegt, sofern der Schenker oder der Beschenkte seinen Wohnsitz in einem EU-Mitgliedstaat hat (EuGH 22. April 2010, C 510/08, Mattner). Hätte einer der an der Übertragung Beteiligten seinen Wohnsitz in Deutschland, unterläge der Erwerb der unbeschränkten Steuerpflicht und es wäre ein Freibetrag von 400.000 Euro anwendbar – die Erbschaftsteuerbelastung wäre somit erheblich geringer. 
 
Spielt der Fall im Drittland, entscheidet der EuGH nicht anders (EuGH 17. Oktober 2013, C-181/12, Yvon Welte).
 

Beispiel 2:

Eine in der Schweiz lebende Ehefrau vererbt ein in Deutschland belegenes Grundstück an ihren ebenfalls in der Schweiz lebenden Ehemann. Auch hier hat der EuGH entschieden, dass im Fall der beschränkten Steuerpflicht bei im Drittstaat lebenden Beteiligten die höheren Freibeträge anwendbar sind. Im konkreten Fall kann also ein Freibetrag von 500.000 Euro (Ehegattenfreibetrag) zur Anwendung kommen.
 

Optionsrecht

Auf die erste Entscheidung des EuGH aus dem Jahr 2010 reagierte der deutsche Gesetzgeber und fügte in das Erbschaftsteuergesetz für Schenkungen und Erbfälle nach dem 13. Dezember 2011 ein Optionsrecht für beschränkt Steuerpflichtige ein. Danach kann die unbeschränkte Steuerpflicht beantragt werden, wenn Erblasser, Schenker oder Erwerber zur Zeit der Entstehung der Steuer seinen Wohnsitz in einem Mitgliedstaat der EU oder des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR) hat. Das Optionsrecht kann auch für Erwerbe beantragt werden, die vor dem 13. Dezember 2011 stattfanden. Im Drittstaat lebenden Steuerpflichtigen steht das Optionsrecht derzeit nicht zu. 
 
Wird die unbeschränkte Steuerpflicht beantragt, kommt zwar der erhöhte persönliche Freibetrag zur Anwendung, dafür unterliegt allerdings auch das gesamte Weltvermögen der Erbschaftsteuer. Zudem werden im Fall der Option bei der Ermittlung der Erbschaftsteuer auch weitere innerhalb von zehn Jahren vor dem Vermögensanfall und innerhalb von zehn Jahren nach dem Vermögensanfall an dieselbe Person anfallende Erwerbe als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt. Soll vom Optionsrecht Gebrauch gemacht werden, muss in jedem Fall vorher gerechnet werden, ob die Option auch zu einer geringeren Erbschaftsteuer führt. Denn die Option kann trotz Anwendung der höheren Freibeträge wegen der Weltvermögensbesteuerung eine höhere Erbschaftsteuer nach sich ziehen.
 

Ist das Optionsrecht EU-rechtskonform?

Die Antwort auf diese Frage lautet nein. Das Finanzgericht (FG) Düsseldorf hatte im Fall Sabine Hünnebeck erhebliche Zweifel, ob das Optionsrecht eine hinreichende Maßnahme war, um die deutsche Besteuerung EU-rechtskonform auszugestalten. Daher legte das FG Düsseldorf die Frage zur Prüfung dem EuGH vor (FG Düsseldorf vom 22. Oktober 2014, AZ 4 K 488/14 Erb). Der EuGH hat nunmehr am 08. Juni 2016 (C-479/14) entschieden, dass auch das Optionsrecht unionsrechtswidrig ist.
 

Wie sollten sich beschränkt Steuerpflichtige demnach verhalten?

Beschränkt Steuerpflichtige sollten gegen Erbschaft- und Schenkungsteuerbescheide, die den höheren Freibeitrag versagen mit Hinweis auf die EuGH-Rechtsprechung Einspruch einlegen. Wurde in der Vergangenheit der Antrag auf Ausübung des Optionsrechts gestellt, ist zu überlegen, ob er wegen möglicher negativer Konsequenzen zurückgenommen werden sollte. Eine Rücknahme ist bis zur materiellen Bestandskraft des Bescheids möglich. In derartigen Fällen ist im vorhinein eine steuerliche Beratung anzuraten. 
 
Sowohl im EU- als auch im Drittlandsfall kann somit die Erbschaftsteuerbelastung durch Anwendung der höheren Freibeträge künftig verringert werden.
 

Vorsicht: Bei ausländischem Kapitalvermögen droht Doppelbesteuerung

Zu erheblichen erbschaftsteuerlichen Belastungen kann es kommen, wenn bspw. ein in Deutschland lebender Erblasser erhebliches Kapitalvermögen, das im Ausland angelegt ist, vererbt. In einem solchen Fall unterliegt der Erwerb durch den Erben der unbeschränkten Steuerpflicht. Befindet sich das Kapitalvermögen bei Finanzinstituten z.B. in Spanien, kann der spanische Staat unter bestimmten Voraussetzungen den Erwerb zusätzlich mit spanischer Erbschaftsteuer belegen. Es kommt also sowohl in Deutschland als auch in Spanien zu einer Erbschaftsteuerbelastung. Ein Doppelbesteuerungsabkommen mit Spanien existiert im Bereich der Erbschaftsteuer nicht. Auch eine Anrechnung der in Spanien gezahlten Erbschaftsteuer auf die deutsche Erbschaftsteuer kommt nach der gesetzlichen Regelung nicht in Betracht, da die Kapitalforderungen gegen Finanzinstitute kein in § 121 BewG definiertes Auslandsvermögen sind. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seinem Urteil vom 19. Juni 2013, AZ II R 10/12 dieses Ergebnis bestätigt und sieht keinen Verstoß gegen das Unionsrecht. In Ermangelung einer gemeinschaftlichen Harmonisierung des Begriffs des Auslandsvermögens komme es zwar zu einer Doppelbelastung, jedoch verlangen weder Grundgesetz noch Europäische Menschenrechtskonvention, dass die ausländische Erbschaftsteuer auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet werden müsse. Damit befindet sich der BFH auf einer Linie mit dem EuGH (EuGH vom 12. Februar 2009, C-67/08, Margarete Block). Der BFH hat allerdings darauf hingewiesen, dass eine übermäßige konfiskatorische Steuerbelastung Billigkeitsmaßnahmen erfordern kann.
 
Steuerpflichtige sollten daher in jedem Einzelfall die Erfolgsaussichten etwaiger Billigkeitsmaßnahmen überprüfen (lassen). Am besten ist es jedoch, die Doppelbesteuerung von vornherein zu vermeiden, etwa durch rechtzeitige Umschichtung des Kapitalvermögens in Vermögensgegenstände, die unter die Anrechnungsvorschrift fallen, oder das Tätigen von Finanzanlagen in Ländern, mit denen ein Doppelbesteuerungsabkommen im Bereich der Erbschaftsteuer besteht. 
 

Ferienhäuser im Ausland und ihre Tücken

Die berühmte Finca in Spanien kann dem Erben bei der Erbschaftsteuer böse Überraschungen bescheren. Wird die spanische Immobilie auf einen in Deutschland ansässigen Erben vererbt, unterliegt der Erwerb sowohl der deutschen unbeschränkten als auch der spanischen beschränkten Erbschaftsteuerpflicht. Zwar ist die spanische Erbschaftsteuer unter bestimmten Voraussetzungen auf die deutsche anrechenbar, so ist jedoch eine Anrechnung nur insoweit möglich als die spanische Erbschaftsteuer die deutsche Erbschaftsteuer nicht übersteigt. Dies bedeutet, dass der Steuerpflichtige letztlich auf dem höheren Steuerniveau „sitzen bleibt”. Abgesehen von wenigen Ausnahmen (vgl. den Beitrag „Ferienimmobilie in Spanien: Nahezu steuerfrei zu verschenken”) sind die Freibeträge in Spanien gering und die Steuersätze im Vergleich zu den deutschen Steuersätzen höher, weshalb für die Gesamtsteuerbelastung in solchen Fällen regelmäßig das spanische Niveau maßgeblich ist.
 
Oft haben Deutsche die spanische Immobilie in der Vergangenheit nicht direkt, sondern über eine spanische Kapitalgesellschaft erworben, um die beschränkte Erbschaftsteuerpflicht in Spanien zu umgehen. Innerhalb Europas werden solche sog. Immobiliengesellschaften mittlerweile regelmäßig im jeweiligen Belegenheitsstaat der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht unterworfen.
 
Außerdem kann das Halten der Ferienimmobilie über eine ausländische Kapitalgesellschaft zu einer steuerpflichtigen verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) führen. Im Fall der unentgeltlichen Nutzung der Ferienimmobilie durch die Gesellschafter der ausländischen Kapitalgesellschaft tritt auf Ebene der Gesellschaft eine verhinderte Vermögensmehrung ein. Denn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer hätte die Ferienimmobilie an fremde Dritte nicht unentgeltlich überlassen. Solche verdeckten Gewinnausschüttungen an inländische Gesellschafter stellen Einkünfte aus Kapitalvermögen dar (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG). Das Besteuerungsrecht für Dividenden und auch vGAs hat in der Regel der Ansässigkeitsstaat des Gesellschafters. Die Höhe der vGA ist mit dem Mietwert anzusetzen. 
 
Zudem kann ein späterer Wegzug des bisher im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Erblassers in die ausländische Ferienwohnung weitere ertragsteuerliche Konsequenzen nach sich ziehen. Denn durch den Wegzug ins Ausland wird unter bestimmten Voraussetzungen eine Veräußerung der Kapitalgesellschaftsanteile fingiert (§ 6 Abs. 1 AStG). Als Veräußerungsgewinn ist der Verkehrswert ./. Anschaffungskosten anzusetzen. Der Steuerbetrag kann für den Fall des Wegzugs in das EU-/EWR-Ausland zinslos gestundet werden. Diese Stundung wird allerdings vom deutschen Finanzamt widerrufen, wenn die Anteile veräußert werden oder bspw. im Wege der Erbfolge bzw. durch Schenkung auf einen Rechtsnachfolger (z.B. Nachkomme in der Schweiz) übergehen, der keinen gewöhnlichen Aufenthalt im EU-/EWR-Raum hat.
 
Erwerber einer spanischen Immobilie sollten neben den erbschaftsteuerlichen Konsequenzen auch die nicht unerheblichen ertragsteuerlichen Auswirkungen im Blick haben. Dies gilt insbesondere dann, wenn – wie in der Vergangenheit häufig geschehen – die Immobilie über eine spanische Kapitalgesellschaft gehalten wird.
 
zuletzt aktualisiert am 13.07.2016
   

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Elke Volland

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