Vermeidung der Schenkungsteuer durch gesellschafterbezogene Kaptalrücklagen

veröffentlicht am 7. Juli 2025 | Lesedauer ca. 3 Minuten

In der höchstrichterlichen Rechtsprechung ist bislang nicht abschließend geklärt, welche Kriterien an die Vereinbarung einer gesellschafterbezogenen Kapitalrücklage gestellt werden müssen, um eine Schenkung § 7 Abs. 8 S.1 ErbStG zu vermeiden. Aufgrund des unpräzisen Anwendungsbereichs wird von der Finanzverwaltung schnell eine Schenkung unterstellt. Der Bundesfinanzhof hat sich nun erstmals im Rahmen des einstweiligen Rechtsschutzes dazu positioniert (BFH Beschluss vom 06. Juni 2025 – II B 43/24 (AdV) und wichtige Hinweise für die Praxis gegeben.

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Gründe »
Grundsätzliche Eignung disquotaler Einlagen zur Tatbestandserfüllung »
Ausschluss durch abweichende (schuldrechtliche) Vereinbarungen »
Verbindlicherklärung der Bilanz »
Anmerkung »

Sachverhalt

Einzelne Gesellschafter einer GmbH, insbesondere der Gesellschafter A, leisteten Zahlungen an die GmbH, zum Erwerb von Beteiligungen. Die Satzung wurde geändert, sodass sich die Gewinnverteilung künftig nach dem Verhältnis der Refinanzierungsquote richtet und nur die Gesellschafter an einem Beteiligungsgewinn partizipieren, die auch deren Erwerb mitfinanziert haben. Ferner wurde schuldrechtlich die Bildung einer personenbezogenen Kapitalrücklage für A vereinbart. Die Einzahlungen in die (personenbezogene) Kapitalrücklage wurden in den Jahresabschlüssen einzeln ausgewiesen und den jeweiligen Gesellschaftern der Höhe nach zugeordnet.

Das Finanzamt erließ mehrere Schenkungsteuerbescheide auf Basis des § 7 Abs. 8 S.1 ErbStG. Der Einspruch und Antrag auf Aussetzung der Vollziehung wurden in erster Instanz abgelehnt. Der AdV-Antrag wurde jedoch mit einer Beschwerde zum BFH weiterverfolgt, der dieser stattgab.

Gründe

Im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung sieht der BFH ernstliche Zweifel an der Erfüllung des Tatbestands des § 7 Abs. 8 S.1 ErbStG.

Grundsätzliche Eignung disquotaler Einlagen zur Tatbestandserfüllung

Zwar konstatiert der BFH, dass eine disquotale Einlage eines Gesellschafters in die Kapitalrücklage grundsätzlich zu einer steuerbaren Werterhöhung im Sinne des § 7 Abs. 8 S.1 ErbStG führen kann, da sich hierdurch auch der Wert der Anteile der nicht einlegenden Gesellschafter erhöht.

Ausschluss durch abweichende (schuldrechtliche) Vereinbarungen

Eine Werterhöhung ist jedoch ausgeschlossen, wenn dem einlegenden Gesellschafter anlässlich seiner Leistung zusätzliche Rechte gewährt werden, wie z.B. eine Verbesserung seines Gewinnanteils, zusätzliche Anteile an der Gesellschaft oder eine Liquidationspräferenz. Dies wird von der Finanzverwaltung in den Erbschaftsteuerrichtlinien auch grundsätzlich anerkannt. Eine steuerbare Werterhöhung soll auch ausgeschlossen sein, wenn Zusatzabreden eine endgültige Vermögensverschiebung zugunsten der Mitgesellschafter vermeiden oder wenn dem einlegenden Gesellschafter eine schuldrechtlich vereinbarte personenbezogene Kapitalrücklage zugeordnet wird. Der Steuerpflichtige hat einen Anspruch darauf, nach Maßgabe der allgemeinen Verwaltungsanweisungen besteuert zu werden. Ist eine Konstellation offensichtlich vom Wortlaut der Richtlinien (hier R E 7.5 Abs. 11 ErbStR) gedeckt, darf die Finanzbehörde deren Anwendung nicht ohne triftige Gründe ablehnen. Dies falle nicht in das eingeräumte Ermessen, so der BFH in ständiger Rechtsprechung.

Verbindlicherklärung der Bilanz

Ein wichtiges Indiz für die rechtliche Bindung an die abweichende Gewinnverteilung und die schuldrechtlich vereinbarte, personenbezogene Kapitalrücklage sah der BFH in deren Abbildung durch Buchung in den Jahresabschlüssen. Die Feststellung des Jahresabschlusses hat die Bedeutung einer Verbindlicherklärung der Bilanz (BFH-Urteil vom 10.11.2022 - IV R 8/19).

Anmerkung:

Die erstmalige und klare Stellungnahme des BFH zu dieser Thematik ist zu begrüßen. Mit diesem Beschluss positioniert sich der BFH erstmals und orientiert sich erneut am klaren Wortlaut der Verwaltungsanweisungen, welche er für bindend erklärt. Eine Abweichung vom klaren Wortlaut der Verwaltungsanweisungen ohne triftigen Grund stellt einen unkalkulierbaren Nachteil für den Steuerpflichtigen dar und ist vor dem Hintergrund der Rechtssicherheit nicht hinnehmbar.

Es empfiehlt sich, ausgehend von der geäußerten Auffassung des BFH, bei schuldrechtlichen Vereinbarungen, die gewünschte Verbindlichkeit, z.B. durch entsprechende Verbuchung im Jahresabschluss festzuhalten. Gerade bei Gesellschaften mit häufigen Gesellschafterwechseln ist jedoch aufgrund der Bindungswirkung gegenüber allen Gesellschaftern die Rücklagenregelung in der Satzung einer rein schuldrechtlichen Regelung vorzuziehen. Es bleibt abzuwarten, ob der BFH auch im weiteren Rechtmittelverfahren die Möglichkeit haben wird, über die Voraussetzungen der personenbezogenen Kapitalrücklagekonten zur Vermeidung von § 7 Abs. 8 ErbStG zu entscheiden.