Der neue IDW-Rechnungslegungshinweis IDW RH FAB 1.021 zur Bewertung von Rückstellungen für rückgedeckte Altersversorgungsverpflichtungen – Was sind die wichtigsten Punkte?

​veröffentlicht am 27. April 2023

Viele Unternehmen im Bereich von Forschung und der Gesundheitsbranche finanzieren ihre Altersversorgungszusagen durch den Abschluss von Rückdeckungsversicherungen. Durch die Trennung der Bewertung von Pensionsrückstellungen und Rückdeckungsversicherungsansprüchen kam es in der Vergangenheit regelmäßig zu dem Fall, dass diese beiden Wertansätze auseinanderfielen. Zur sachgerechten Abbildung und um die Bewertung im Detail zu klären wurde vom IDW der Rechnungslegungshinweis IDW RH FAB 1.021 veröffentlicht. Wir stellen die wichtigsten Punkte des insgesamt sehr komplexen Verfahrens vereinfacht dar.

Die rückgedeckte Pensionszusage

Bei rückgedeckten Altersversorgungsverpflichtungen können die Pensionszusagen eines Arbeitnehmers durch Leistungen aus Rückdeckungsversicherungen finanziert werden. Der Arbeitgeber geht die Verpflichtung einer Versorgungszusage für den Arbeitnehmer ein, ihm - oder im Falle des Ablebens des Versorgungsberechtigten ggf. den Hinterbleibenden - eine Betriebsrente zu zahlen. Somit ist der Arbeitgeber Schuldner und Versorgungsträger der Betriebsrente, weshalb rückgedeckte Pensionszusagen das wirtschaftliche Risiko des Arbeitgebers teilweise auslagern bzw. abmildern.¹

Bilanzierung rückgedeckter Pensionszusagen vor IDW RH FAB 1.021

Bislang wurden Rückdeckungsversicherungen mit den fortgeführten Anschaffungskosten unter Beachtung des strengen Niederstwertprinzips gemäß § 253 Abs. 4 HGB aktiviert. Somit kommt es trotz vergleichbarer finanzieller Belastung zu unterschiedlichen Wertansätzen der Aktiv- und Passivpositionen. Grund hierfür ist auch die unterschiedliche Annahme der Lebenserwartung, zum einen für die Bewertung auf der Aktivseite und zum anderen für die Bewertung der Pensionsrückstellung des Versorgungsberechtigten. Ein weiterer Grund sind Unterschiede in den Zinssätzen bezogen auf die geschlossene Rückdeckungsversicherung und den angenommenen handelsrechtlichen Zinssatz.

Bilanzierung rückgedeckter Pensionszusagen zukünftig

Mithilfe des IDW RH FA 1.021 soll nun eine kongruente Bewertung von Versicherungsanspruch und Pensionsverpflichtung stattfinden, soweit die finanziellen Zu- bzw. Abflüsse vergleichbar sind.

Die kongruente Bewertung erfordert eine Zahlungsstrombetrachtung, also einen Vergleich der Zahlungen an den Bilanzierenden aus einer abgeschlossenen Rückdeckungsversicherung und der Zahlungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer. Der Buchwert des Rückdeckungsversicherungsanspruchs muss dann insoweit dem notwendigen Erfüllungsbetrag der korrespondierenden Altersversorgungsverpflichtung entsprechen.

Alternativ können sogenannte faktorbasierte Bewertungsverfahren angewandt werden. Hierbei wird die Identifikation korrespondierender Zahlungsflüsse mit Hilfe geeigneter Barwerte der Zahlungsströme erreicht. Beide Verfahren setzten dabei umfassende Informationen zu den Rückdeckungsversicherungen voraus.²

Die kongruente Bewertung ergibt sich auf zwei Arten: 

• Indem die Pensionsrückstellung mit dem Buchwert des korrespondieren Rückdeckungsversicherungsanspruchs bewertet wird (Passivprimat) oder
• indem der Rückdeckungsversicherungsanspruch in Höhe des notwendigen Erfüllungsbetrags der korrespondierenden Pensionsrückstellung in Ansatz gebracht wird (Aktivprimat).³

Insgesamt wird daher zu einem jeden Bewertungsstichtag eine Pensionsverpflichtung mit dem bereits finanzierten Anspruch aus der Rückdeckungsversicherung auf korrespondierende Zahlungsströme zu vergleichen sein.

Die Bewertung des inkongruenten Teils erfolgt nach den alten Grundsätzen. Insgesamt sind diese Thematik und der vorliegende Rechnungshinweis als komplex zu bewerten. Die Einschätzung allein am Standard zur Rechnungslegung fällt auf Grund der tatsächlichen Begebenheiten schwer. Die Ermittlung der kongruenten Teile ist sehr komplex und kann nicht ohne Spezialwissen eines Aktuars durchgeführt werden.

¹ Vgl. StuB Nr. 16/2021 S. 659
² Vgl. Ergebnisbericht des Fachausschusses Altersversorgung des DAV und IVS vom 26. April 2022, S. 19
³ Vgl. Henckel/Meyer/Peun/Roß, WPg, 2022, S. 1089