Um die Website zu personalisieren und Ihnen den größten Mehrwert zu bieten, verwenden wir Cookies. Unter anderem dienen sie der Analyse des Nutzerverhaltens, um herauszufinden wie wir die Website für Sie verbessern können. Durch Nutzung der Website stimmen Sie ihrem Einsatz zu. Weitere Informationen finden Sie in unseren Datenschutzbestimmungen.



Neue Umsatzbesteuerung bei Festvergütung des Aufsichtsrats: Geänderte Auffassung der Finanz­ver­waltung nach EuGH- und BFH-Rechtsprechung

PrintMailRate-it

​zuletzt aktualisiert am 27. Juli 2021 | Lesedauer ca. 3 Minuten

  

Der EuGH hat mit Urteil vom 13. Juni 2019 in der Rechts­sache C-420/18 erstmals zu einem niederländischen Fall die Selbständigkeit eines Mitglieds des Aufsichtsrats einer Stiftung verneint. Das Aufsichtsratsmitglied werde weder im eigenen Namen noch auf eigene Rechnung oder Verantwortung tätig und trage auch nicht ein wirt­schaft­liches Risiko mit seiner Tätig­keit. Folglich gelte das Aufsichtsratsmitglied nicht als umsatz­steuerlicher Unternehmer, so dass seine Vergütungen bzw. Entschädi­gungen gerade nicht der Umsatz­steuer unterliegen.

 

     

 

Umsatzsteuerliche Behandlung der Vergütungen von Aufsichtsratsmitgliedern

Nach bisheriger Auffassung der deutschen Finanzverwaltung galt ein Aufsichtsrats- bzw. Beiratsmitglied grundsätzlich als umsatzsteuerlicher Unternehmer (vgl. bisher Abschn. 2.2 Abs. 2 Satz 7 UStAE). Als einzelnes Mitglied des Aufsichtsrats erbrachte er oder sie folglich mit seiner Tätigkeit steuerbare und umsatz­steuer­pflichtige Leistungen (bei Leistungsort im Inland). Die dafür erhaltenen Vergütungen bzw. Entschädigungen unterlagen bisher der Umsatzsteuer – soweit der Unternehmer nicht unter die sog. Kleinunternehmerregelung fällt, d.h. wenn die Gesamtumsätze im vorangegangenem Kalenderjahr nicht mehr als (aktuell) 22.000 Euro (19.500 Euro bis einschließlich Veranlagungsjahr 2019) betragen haben und voraussichtlich im laufenden Kalenderjahr 50.000 Euro nicht überschreiten.

 

Mit Blick auf die Urteile des EuGH und BFH sowie seither einiger Finanzgerichte war die Annahme der deutschen Finanzverwaltung, Aufsichtsräte stets als Unternehmer i.S.d. § 2 UStG zu qualifizieren, ohne dabei nach der weiteren Ausgestaltung etwa der Vergütung oder den Begleitumständen dieser Tätigkeit zu unterscheiden, nicht mehr haltbar.

Geänderte Auffassung der Finanzverwaltung: Aufsichtsräte sind grundsätzlich keine Unternehmer mehr

Nun hat das BMF mit Referenzierung v.a. auf ein vorheriges BFH-Urteil aus dem November 2019 ein Schreiben vom 8. Juli 2021 (Az. III C 2 – S 7104/19/10001:003) veröffentlicht, das die daraufhin geänderte Auffassung enthält: Die Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds, das eine Festvergütung oder bis zu 10 Prozent variable Vergütung erhält, ist kein Unternehmer i.S.d. Umsatzsteuerrechts (§ 2 UStG) mehr und unterliegt damit grundsätzlich nicht der Umsatzsteuer. Das BMF hat sich hiermit an die Rechtsprechung angeschlossen und den Umsatzsteuer-Anwendungserlass in Abschnitt 2.2 dementsprechend geändert.
 
Mit der Änderung des Anwendungserlasses sind Aufsichtsräte bei mangelndem Vergütungsrisiko nicht mehr selbstständig tätig, wenn sie eine Fixvergütung erhalten oder der variable Anteil ihrer Vergütung bis zu 10 Prozent der Gesamtvergütung beträgt. Festvergütungen sind dabei pauschale Aufwandentschädigungen, die für die Dauer der Mitgliedschaft im Aufsichtsrat gezahlt wird. Variable Vergütung sind bspw. Sitzungsgelder, die in Abhängigkeit von der Teilnahme an den Sitzungen gezahlt werden und nach tatsächlichem Aufwand bemessene Aufwandsentschädigungen.
 
Unterschieden wird nun seitens der Finanzverwaltung anhand einer Festvergütung oder variablen Vergütung. Eine Vergütung kann sowohl in Geldzahlungen als auch in Sachzuwendungen bestehen. Eine Festvergütung soll insbesondere im Fall einer pauschalen Aufwandsentschädigung vorliegen, die für die Dauer der Mitgliedschaft im Aufsichtsrat gezahlt wird. Sitzungsgelder, die das Mitglied des Aufsichtsrats nur erhält, wenn es tatsächlich an der Sitzung teilnimmt, sowie nach dem tatsächlichen Aufwand bemessene Aufwandsent­schädigungen sind dagegen keine solche Festvergütung. Besteht die Vergütung des Aufsichtsratsmitglieds sowohl aus festen als auch variablen Bestandteilen (also aus einer gemischten Vergütung), ist es grundsätzlich selbständig tätig, wenn die variablen Bestandteile im Kalenderjahr mindestens 10 Prozent der gesamten Vergütung, einschließlich erhaltener Aufwandsentschädigungen, betragen. Reisekostenerstattungen sind keine Vergütungsbestandteile und demzufolge bei der Ermittlung der 10 Prozent-Grenze nicht zu berücksichtigen. Zur Fixvergütung sind wohl dabei auch die zusätzlichen Vergütungen zu rechnen, die für das Tätigwerden als Vorsitzender und stellvertretender Vorsitzender des Aufsichtsrats oder als Ausschussvorsitzender entrichtet werden.
 
Gemäß der aktuellen Rechtsprechung soll Nichtselbständigkeit und damit keine Unternehmereigenschaft anzunehmen sein bei jährlich gleich hoher Festvergütung und variablen Vergütungsbestandteilen von bis zu 10 Prozent und für Fälle, in denen eine Fahrlässigkeit des Handels eines Aufsichtsratsmitglieds keinen unmittelbaren Einfluss auf seine Vergütung hat.
 
Trägt das Mitglied eines Aufsichtsrats aufgrund einer nicht variablen Festvergütung kein Vergütungsrisiko, ist es nicht selbständig tätig. Im Ergebnis qualifiziert sich das Aufsichtsratsmitglied mit Festvergütung folglich nicht als umsatzsteuerlicher Unternehmer i.S.d. § 2 UStG und unterliegt damit nicht der Umsatzbesteuerung. Diese Grundsätze gelten ebenfalls für Mitglieder anderer Kontrollgremien, nicht aber für Mitglieder von Leitungsgremien.
 

Kurze Historie der Rechtsprechung

Urteil des EuGH in der Rechtssache C-420/18 nach niederländischer Vorlage

Bereits nach der Entscheidung des EuGH in der Rechtssache „IO” (Urteil vom 13. Juni 2019) wurde heiß dis­kutiert, ob sich die bisherige Auffassung der deutschen Finanzverwaltung und unsere seit Langem in Deutsch­land allseits gefestigte Meinung der umsatzsteuerlichen Behandlung ändern müsste. Der niederländische Streitfall erging zur Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds einer Stiftung, für die das Aufsichtsratsmitglied eine feste Vergütung erhielt, welche weder von der Teilnahme an Sitzungen noch den tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden abhing.
 
Der EuGH hat in diesem Fall die Selbständigkeit des Aufsichtsratsmitglieds verneint. Es fehle an einer Tätigkeit auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung sowie an einem mit der Tätigkeit wirtschaftlichen Risiko. Das Aufsichtsratsmitglied ist nach Ansicht des EuGH dem Aufsichtsrat untergeordnet und gilt daher nicht als umsatzsteuerlicher Unternehmer, sodass seine Aufsichtsratsvergütungen auch nicht der Umsatzsteuer unterliegen können.
 

Urteil des BFH vom 27. November 2019 (Az. V R 23/19)

Unter Bezugnahme auf das o.g. Urteil des EuGH erkannte zwischenzeitlich auch der BFH erstmals 2019 die Tätigkeit eines Aufsichtsratsmitglieds als nicht umsatzsteuerbar an. Er schließt sich der Auffassung des EuGH für den Fall an, in dem ein Mitglied des Aufsichtsrats kein wirtschaftliches Risiko trägt.
 
Laut BFH liegt nämlich dann keine selbständige Tätigkeit und somit keine Unternehmereigenschaft des Aufsichtsratsmitglieds vor, wenn das Aufsichtsratsmitglied eine feste Vergütung erhält, die weder von der Teilnahme an Sitzungen noch von tatsächlich geleisteten Arbeitsstunden abhängig ist und das Aufsichtsrats­mitglied somit auch kein Vergütungsrisiko trägt. Insbesondere habe auch im entschiedenen Fall ein etwaiges fahrlässiges Handeln von ihm keinen Einfluss auf seine Vergütung gehabt. Der BFH kommt daher zu dem Ergebnis, dass das Aufsichtsratsmitglied nicht als umsatzsteuerlicher Unternehmer i.S.d. § 2 UStG qualifiziert und daher bei Leistungserbringung an eine in Deutschland ansässige AG keine deutsche Umsatzsteuer entsteht. 
  

Urteil des FG Köln vom 26. November 2020 (Az. 8 K 2333/18, rkr.)

Auch ein finanzgerichtliches Urteil des FG Köln befasste sich zwischenzeitlich rechtskräftig mit der Frage der Steuerbarkeit einer entgeltlichen Tätigkeit als Aufsichtsrat, hier eines Aufsichtsratsmitglieds eines einge­tragenen Vereins, also ob die vom Aufsichtsratsmitglied eines e.V. erhaltenen Sachbezüge der Umsatzsteuer zu unterwerfen sind. Die Aufsichtsratsmitglieder waren im vorliegenden Fall „ehrenamtlich“ tätig. Das Finanzamt beurteilte diese Tätigkeit als steuerbare Aufsichtsratstätigkeit, für die im vorliegenden Fall Umsatzsteuer geschuldet sei. 
  
Nach der Begründung FG ist die Aufsichtsratstätigkeit jedoch nicht als selbständige Tätigkeit zu qualifizieren und damit ist das Aufsichtsratsmitglied auch kein Unternehmer. Ein Aufsichtsratsmitglied sei nur dann unter­nehmerisch tätig, wenn es seine Tätigkeit im eigenen Namen und auf eigene Rechnung ausübe und das hiermit verbundene wirtschaftliche Risiko trage. Das ist nicht der Fall, wenn lediglich Zahlungen aufgrund eines garantierten Auslagenersatzanspruchs erfolgen und eine ein wirtschaftliches Risiko begründende persönliche Haftung für Pflichtverletzungen für Aufsichtsratsmitglieder in der Vereinssatzung nicht vorgesehen ist. Ein fehlendes Unterordnungsverhältnis bzw. die fehlende Weisungsgebundenheit des Aufsichtsratsmitglieds reichen dabei für die sowohl in § 2 Abs. 1 S. 1 UStG als auch in Art. 9 Abs. 1 S. 1 MwStSystRL zur Unter­nehmereigenschaft vorausgesetzte „selbständige Ausübung“ der Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied nicht aus.
  
Die Revision beim BFH (Az. V R 6/20) zu einem weiteren FG-Urteil (vgl. hier FG Niedersachsen vom 19. November 2019, 5 K 282/18) wurde zwischenzeitlich zurückgenommen. In diesem FG-Urteil wurden die Maßstäbe des BFH auch auf Mitglieder von Leitungsgremien, nicht nur auf Kontrollgremien (wie vom BMF vorgesehen), ausgelegt. Da dies höchstrichterlich also nicht auch für Leitungsgremien entschieden ist, ist derzeit die geänderte Auffassung „nur“ zu Kontrollgremien zu berücksichtigen.
 

Hinweise für die Praxis

Die geänderte Auffassung der Finanzverwaltung ist in allen offenen Fällen anzuwenden, wobei eine Nicht­beanstandungsregelung bis einschließlich 31. Dezember 2021 gilt. Aufsichtsratsmitglieder und Gesellschaften müssen nun spätestens für Leistungen ab dem 1. Januar 2022 die Wertgrenze von 10 Prozent variabler Vergütung beachten. D.h. für Umsätze jedenfalls ab 1. Januar 2022 sind von Aufsichtsräten keine Rechnungen mehr mit gesondertem Ausweis etwa deutscher Umsatzsteuer (bei entsprechendem Leistungsort im Inland und den bisher betreffenden Fallkonstellationen mit Festvergütungen etwa) zu erteilen, da keine deutsche Umsatzsteuer mehr gesetzlich geschuldet ist. Das Unternehmen hätte aus einer solchen Rechnung keinen Vorsteuerabzug mehr. Für bereits offene Veranlagungsjahre/-zeiträume und erfolgte Rechnungsstellungen ist eine Berichtigung (der Rechnungen, der Erklärungen, auch eines vorgenommenen Vorsteuerabzugs) durch die verwaltungsseitig glücklicherweise vorgesehene Nichtbeanstandungsregelung bis Ende 2021 nicht erforderlich.
 
Zum Zeitpunkt der etwaigen Leistungsausführung äußert sich das BMF nicht; hier wurde in der jüngsten Vergangenheit (v.a. in der Coronapandemie-bedingten Homeoffice-Zeit bzw. Zeit der Online Versammlungen) diskutiert, wann und wo die Leistung erbracht wurde, um vom jeweiligen Aufsichtsratsmitglied auch den Leistungsort dessen zu bestimmen. Sieht man die Leistung als in demjenigen Voranmeldungszeitraum erbracht an, in dem die Hauptversammlung stattfindet, dürfte zu diesem Zeitpunkt die Höhe der variablen Vergütung und damit das Erreichen der 10 Prozent-Grenze feststehen. Will das Aufsichtsratsmitglied bereits unterjährig einen Vorsteuerabzug vornehmen, wird es auf eine Prognose zum Erreichen dieser 10 Prozent-Marke ankommen. Sollte sich die Prognose nicht verwirklichen, werden nachfolgende Korrekturen nötig.
    
Künftig wird für die Qualifizierung der Aufsichtsratstätigkeit als selbständige Tätigkeit i.S.d. § 2 UStG insbe­sondere darauf abgestellt, ob das Mitglied des Aufsichtsrats für eigene Rechnung und auf eigene Verant­wortung handelt und dabei ein wirtschaftliches Risiko trägt, wie also die jeweilige Vergütung vereinbart und gelebt ist. Das Mitglied eines Aufsichtsrats trägt laut Finanzverwaltung nicht schon deshalb ein Vergütungs­risiko, weil seine Vergütung nachträglich für mehrere Jahre ausgezahlt wird. Trägt das Mitglied des Aufsichts­rats kein Vergütungsrisiko, ist es nicht deshalb selbständig tätig, weil es unter den Voraussetzungen des § 116 AktG für pflichtwidriges Verhalten haftet. Die Differenzierungen der Sachverhalte sind vorzunehmen und Vergütungen, z.B. variabel, Festvergütung, sollten dringend daraufhin durchgesehen, ggf. (klarstellend) angepasst bzw. geregelt werden, um eine eindeutige umsatzsteuerliche Beurteilung auch leisten zu können. Die Differenzierungen sind für jedes Mandat eines Aufsichtsrats separat zu prüfen. Eine gestaltende Idee der variablen Vergütung dahingehend, dass die 10 Prozent-Grenze nicht erreicht wird und das Aufsichtsrats­mit­glied folglich kein Unternehmer ist, kann ggf. vorteilhaft sein: Beim Aufsichtsratsmitglied entfällt der Erklärungsaufwand, wobei zugleich das Recht zum Vorsteuerabzug für die Aufsichtsratstätigkeit damit zusammenhängender Eingangsleistungen entfällt. Bei Gesellschaften, etwa bei eingetragenen Vereinen, die nicht oder nur partiell zum Vorsteuerabzug berechtigt sind, sollten sich infolge nicht berechneter Umsatzsteuer finanzielle Vorteile ergeben.
 
Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass eine Unternehmereigenschaft und letztlich eine Umsatzsteuerpflicht bisher und auch weiterhin schon nicht für Beamte und andere Bedienstete einer Gebietskörperschaft greift (sowie für Minister/Staatssekretäre), wenn diese die Tätigkeit auf Verlangen oder Veranlassung ihres Dienst­herrn übernehmen und verpflichtet sind, die Vergütung ganz oder teilweise an den Dienstherrn abzuführen. In diesen Fällen wird die Aufsichtsratstätigkeit grds. nach Auffassung der Finanzverwaltung (z.B. bereits OFD Frankfurt a.M. vom 4. Oktober 2013) als Teil der unselbstständigen Tätigkeit angesehen; daher mangelt es bereits insoweit an der umsatzsteuerlichen Unternehmereigenschaft. Dies wird auch im nun vorliegenden BMF-Schreiben erwähnt und weiter ergänzt etwa um Mitglieder der Bundes-oder einer Landesregierung.

Deutschland Weltweit Search Menu