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Umsatzrealisierung nach IFRS 15 – Auswirkungen auf die Automobilindustrie

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veröffentlicht am 14. Juni 2017 | Lesedauer ca. 3 Minuten

 

​Ab dem 1. Januar 2018 wird die Erfassung von Umsatzerlösen durch IFRS 15 neu geregelt. Hierdurch kann es je nach Branche und Geschäftsmodell zu wesentlichen Änderungen in Bezug auf Höhe und Zeitpunkt der Umsatzrealisierung kommen. Dies betrifft nicht unmaßgeblich auch die Automobilbranche, welche zu den umsatz­stärksten Branchen hierzulande zählt. Dieser Beitrag stellt dar, vor welchen besonderen Herausforderungen der Automobilbereich durch die Einführung des IFRS 15 steht. 

 

Fünf-Schritte-Modell nach IFRS 15

Die Vorschriften des IFRS 15 betreffen grundsätzlich alle mit Kunden geschlossenen Verträge, welche die Lieferung von Gütern oder die Erbringung von Dienst­leistungen im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zum Gegenstand haben. Im Mittelpunkt der Neuregelung steht ein Fünf-Schritte-Modell zur Bestimmung von Höhe und Zeitpunkt der Erlösrealisierung. Die einzelnen Schritte fordern das in der folgenden Abbildung dargestellte Vorgehen.

 
 


Für eine detaillierte Beschreibung der neuen Regelungen siehe Artikel IFRS 15: Neue Umsatzrealisierung und die Herausforderungen für die Praxis. Im Folgenden werden bei den fünf Schritten in der Automobilbranche häufig auftretende Problemfelder dargestellt.
 

Schritt 1 und Schritt 2: Identifikation der Kundenverträge und der separaten Leistungsverpflichtungen

Im Rahmen der ersten beiden Schritte ist zu analysieren, welche separaten Leistungsver­pflichtungen ggü. Kunden (ggf. auch über mehrere Verträge hinweg) vorliegen. In der Automobilbranche sind diesbezüglich insbesondere die häufig von Lieferanten und Herstellern übernommenen Garantien zu überprüfen. Hierbei ist zu bestimmen, ob die zugesagten Garantien über die gesetzliche Gewährleistung hinausgehen und somit separat zu erfassende Servicekomponenten darstellen. Analog ist regelmäßig auch die bei Fahrzeugverträgen enthaltene kostenlose Wartung als separate Leistungsverpflichtung zu identifizieren.
 
Ein weiteres häufiges Problemfeld stellt die Entwicklung und Herstellung von Werkzeugen und die Produktion von Bau­teilen mithilfe dieser Werkzeuge durch einen Automobilzulieferer dar. Da hierfür zumeist mehrere Verträge bestehen, ist zu prüfen, ob diese zu einem Vertrag zusammenzufassen sind. Gleichwohl können in einem zusammenge­fassten Vertrag mehrere Leistungsver­pflichtungen zu identifizieren sein, wie beispielsweise die Rechte am Werkzeug, die Herstellung des Werkzeugs und die Fertigung der Bauteile.
 

Schritt 3 und Schritt 4: Ermittlung und Aufteilung des Transaktionspreises

In der Automobilbranche finden sich oftmals komplexe Formen der Preisgestaltung. Diese erschweren die Bestimmung des Transaktionspreises. So sind beispielsweise Preisnachlässe bei Überschreitung einer bestimmten Abnahmemenge (sog. Volumengeschäfte) gängig. Diese gelten nach IFRS 15 als variable Bestand­teile des Transaktionspreises. Dessen Höhe ist entsprechend anzupassen, sobald die Überschreitung der vereinbarten Mengenschwelle ausreichend wahrscheinlich ist.
 
Ist in einem Fahrzeugvertrag eine verlängerte Garantie oder eine kostenlose Wartung als separate Leistungs­komponente enthalten, so erfolgt diese Teilleistung erst Jahre nach der Lieferung des Fahrzeugs. Daher ist zu analysieren, ob in diesem Zusammenhang eine Finanzierungs­komponente enthalten ist. Ist dies der Fall, so muss der Zeitwert des Geldes getrennt als Zinsertrag (oder analog als Zinsaufwand) berücksichtigt werden.
 
Die Allokation des Transaktionspreises auf Basis der Einzelveräußerungspreise ist insbesondere bei der Zusammenfassung von Werkzeug- und Bauteileverträgen problembehaftet. Den oft auf Herstellungskosten basierenden Werkzeugvereinbarungen wird bei Zusammenfassung von Werkzeug- und Bauteilevertrag folglich ein Teil der Marge der Bauteile zu­zuordnen sein. Damit müssen die Umsatzerlöse nicht zwingend mit den erhaltenen Zahlungen korrespondieren.
 

Schritt 5: Umsatzrealisierung

Umsatzerlöse werden zu dem Zeitpunkt erfasst, zu dem die Leistungs­verpflichtung erfüllt wird. Im Zusammenhang mit dem Verkauf von Produktionsgütern auf Ebene der Zulieferer oder der Hersteller dürfte sich für viele Verträge, bei denen die Umsatzrealisierung aktuell zeitpunktbezogen erfolgt, durch IFRS 15 diesbezüglich keine wesentliche Änderung der Bilanzierungspraxis ergeben. Insbesondere bei kundenspezifischer Fertigung sind die neu geschaffenen Voraussetzungen zur zeitraumbezogenen Umsatzrealisierung zu beachten. Daher können sich vor allem für Tooling-, Forschungs- und Entwicklungs­vereinbarungen sowie für Verträge über die Herstellung von Prototypen Abweichungen zur bisherigen Vorgehensweise ergeben. Eine individuelle Analyse aller Kundenverträge ist daher geboten.
 
Einen besonderen Problemfall stellen Rückgaberechte dar. Bei Massengeschäften ist entsprechend der erwarteten Retourenquote eine Reduzierung der Umsatzerlöse vorzunehmen. In diesem Zusammenhang ist eine Verbindlichkeit für den erwarteten Umfang an Gutschriften einzubuchen. Die Pflicht zur Rücknahme von Gütern führt gleichzeitig zur Aktivierung eines Vermögenswerts und einer entsprechenden Anpassung der Kosten für die verkauften Produkte. Bei Einzelgeschäften ist der Umsatz hingegen erst zu realisieren, nachdem das Rückgaberecht ausgelaufen ist. Zudem ist bei vorgesehener Rückgabe (z.B. Rückkaufoption des Herstellers) zu analysieren, ob es sich um ein verdecktes Leasinggeschäft handelt.
 

Fazit

Mit Einführung des Fünf-Schritte-Modells nehmen die Regelungs­dichte und damit die Komplexität der vor­zunehmenden Analysen zu. Das gilt insbesondere für Unternehmen der Automobilbranche. Jeder der fünf Schritte des durch IFRS 15 eingeführten Modells kann zu Änderungen an der bisherigen Bilanzierungspraxis führen. Das Ausmaß der Auswirkungen von IFRS 15 ist stark abhängig von den konkreten einzelfallspezifischen vertraglichen Regelungen. Diese bedürfen daher einer umfassenden Analyse. Zudem kann es sinnvoll sein, die Vertragsge­staltung künftig stärker an den Vorgaben der IFRS ausrichten. 

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