Änderung des Vorsteueraufteilungsschlüssel führt zu einer rückwirkenden Vorsteuerberichtigung

​Autoren: Marcel Reinke und Nicole Maußhammer

Der BFH hat in seiner Entscheidung vom 10.08.2016 entschieden, dass die Änderung des Aufteilungsschlüssel für die Vorsteuer bei gemischt genutzten Wirtschaftsgüter aus unions-rechtlichen Gründen geboten ist und daher zwingend zu einer Korrektur der Vorsteuer gemäß § 15a UStG führe. Solange der BFH an dieser Auffassung festhält, sollten alle Steuer-pflichtigen ihre Aufteilungsschlüssel hinsichtlich potentieller Korrekturbeträge im Sinne des § 15a UStG überprüfen umso die Zinsfolgen des § 233a AO zu minimieren.

Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Um-sätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, ist gemäß § 15 Abs. 4 Satz 1 UStG der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist. Der Unternehmer kann die nicht abziehbaren Teilbeträge im Wege einer sachgerechten Schätzung ermitteln.

Im Fall der Errichtung eines gemischt genutzten Gebäudes erweist sich eine Zuordnung der Gegenstände oder Dienstleistungen zu den Umsätzen, für die sie verwendet werden, „in der Praxis als zu komplex und somit schwer durchführbar”. Hier wäre eine direkte Zuordnung der Kosten zu den steuerpflichtig oder steuerfrei vermieteten Flächen zwar theoretisch denkbar, aber praktisch meist unmöglich, da die ausführenden Bauunternehmer ihre Leistungen regelmäßig nicht auf die einzelnen Gebäudeteile aufgliedern.

Der Gesetzgeber erachtet daher seit dem 01.01.2004 den sogenannten objektbezogenen Flächenschlüssel als angemessen an. Gemäß § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG ist eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.

Problematisch sind in diesem Zusammenhang jedoch die Fälle, bei denen die Aufteilung der Vorsteuer nicht nach einem Flächenschlüssel, sondern bspw. nach einem Umsatzschlüssel erfolgt ist.

In diesen Fällen kommt es häufig zu Auseinandersetzungen mit der Finanzverwaltung, da diese stets zuvörderst den Flächenschlüssel ansetzt. Dieser ist jedoch nach der Rechtsprechung des EuGH nur dann geboten, wenn der Umsatzschlüssel nicht genauer ist. Dies kann bspw. dann der Fall sein, wenn die Nutzflächen untereinander nicht vergleichbar sind, die Ausstattung der Flächen unterschiedlich ist oder es sich um nicht zur Gesamtfläche gehörende Nutzflächen wie bspw. eine Dachfläche handelt.

Der BFH hat sich in seiner Entscheidung vom 10.08.2016 (Az. XI R 31/09) mit der Frage zu befassen gehabt, inwieweit ein geänderter Aufteilungsschlüssel zu einer Vorsteuerberichtigung gemäß § 15a UStG führe. In seiner Entscheidung kommt der BFH zudem Ergebnis, dass eine Änderung des Aufteilungsschlüssels weg vom Umsatzschlüssel hin zum Flächen-schlüssel einer Rückwirkung aus europarechtlichen Gründen nicht entgegen stehe und daher zu einer korrekturauslösenden Änderung der Verhältnisse im Sinne des § 15a UStG führe. Nach Auffassung des EuGH /Az. C-332-14) stehe nämlich das Unionsrecht einer rückwirkenden Korrektur verfahrensrechtlich nicht entgegen. Der BFH schlussfolgert daraus unseres Erachtens jedoch zu Unrecht, dass eine Rückwirkung quasi geboten sei.

Solange daher nicht abschließend geklärt ist, ob eine Änderung des Aufteilungsschlüssels tatsächlich europarechtlich geboten ist, bleibt den Steuerpflichtigen nichts anderes übrig, als potentielle Korrekturbeträge im Sinne des § 15a UStG zu ermitteln und dem Finanzamt anzuzeigen. Anderenfalls besteht ein erhöhtes Zinsrisiko in Bezug auf die Rechtsfolgen des § 233a AO.