Umsatzsteuer auf Mankos?

​Inventurdifferenzen und Schäden in der Bilanzierungspraxis

Unter den Schäden versteht § 28 der Durchführungsverordnung zum Rechnungslegungsgesetz Nr. 500/2002 Gbl. einen Verschleiß – eine dauernde Beschädigung oder Vernichtung von immateriellen Vermögensgegenständen, Sachanlagen und Vorräten aus subjektiven oder objektiven Gründen.  
 
Als Inventurdifferenzen gelten die Differenzen zwischen dem Inventur- und Buchbestand, die nach den Vorschriften des Rechnungslegungsgesetzes nicht nachgewiesen werden können, wobei der vorhandene Bestand den Buchbestand unterschreitet. Diese Differenz wird beim Kassenbestand und bei Wertmarken als Manko oder Inventurfehlbetrag bezeichnet. Wenn der vorhandene Bestand den Buchbestand überschreitet, sprechen wir über einen Inventurüberschuss. Die Inventurdifferenzen sind im Geschäftsjahr zu verbuchen, in dem die Bestandsaufnahme durchgeführt wird.
 

Inventurdifferenzen und Schäden nach EStG  

Als Schäden gilt ein Verschleiß (eine Beschädigung oder Vernichtung) der im Betriebsvermögen der Gesellschaft stehenden Wirtschaftsgüter aus subjektiven und auch objektiven Gründen, wenn die Wirtschaftsgüter durch den Verschleiß aus dem Betriebsvermögen ausscheiden.  
 
Mankosentstehen, wenn der vorhandene Bestand den Buchbestand unterschreitet.
 
Als Mankos und Schäden gelten nicht technische und technologische Verluste, Verluste durch übliche Eigenschaften vor Vorräten (Verstauben, Trocknung bei der Fertigung, Lagerung oder dem Absatz, was die Rohstoffe, Waren, un- und halbfertigen Erzeugnisse oder fertigen Erzeugnisse betrifft), das Verlustgeld im Einzelhandel oder der Tod von Tieren, die nicht als Sachanlagen bilanziert werden, wobei die von Steuerpflichtigen festgesetzten und wirtschaftlich begründeten Verluste und das wirtschaftlich begründete Verlustgeld zulässig sind und kein Manko darstellen.  
 
Diese technischen und technologischen Verluste können vom Finanzamt geprüft und nach seinem Ermessen umqualifiziert werden.
 
Nach EStG können auch „Schadenersatzansprüche“ geltend gemacht werden. Die Verrechnung der Buchverluste aus Schäden mit Buchgewinnen aus der Entschädigung ist möglich, wenn der Gesellschaft eine Entschädigung für Schäden oder Mankos (z.B. eine Versicherungsentschädigung) gewährt wird.
 
Nicht abziehbar ist des Weiteren die Differenz zwischen dem Buch- und Inventurbestand durch einen Diebstahl, wenn ein polizeiliches Protokoll vorliegt, aus dem sich ergibt, dass die Ermittlung eingestellt wurde und der Täter unbekannt ist.  
 
Auf den ersten Blick sind die Begriffe nachvollziehbar. Können die Differenzen zwischen dem Inventur- und Buchbestand transparent nachgewiesen werden, handelt es sich weder um Schäden noch um Mankos. Solche Aufwendungen sind als Betriebsausgabe abziehbar.  
 

Und die Umsatzsteuer?

Da die Mankos und Schäden nicht abziehbar sind, muss auch die Umsatzsteuer berichtigt werden.
 
In diesem Artikel werden wir nur die Mankos bei Vorräten ansprechen. Das letzte Umsatzsteuer-Änderungsgesetz, das im Juli 2017 in Kraft getreten ist, regelt die Voraussetzungen für die Berichtigung des Vorsteuerabzugs. Der § 77 UStG wurde geändert bzw. sein zweiter Absatz wurde um den Buchstaben c) erweitert.
 
Die Vorsteuer, die vor dem Nutzungsbeginn der im Betriebsvermögen stehenden Vorräte, jedoch nicht der beweglichen und immateriellen Wirtschaftsgüter, abgezogen wurde, ist zu berichtigen, wenn das Betriebsvermögen bei der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit des Unternehmers zu einem anderen Zweck als bei der erstmaligen Nutzung der Vorräte deklariert verwendet wird.
 
Unter der Verwendung zu einem anderen Zweck versteht man die Fälle, in denen ein voller oder teilweiser Vorsteuerabzug durchgeführt wurde, wobei die Wirtschaftsgüter anschließend vernichtet, verloren oder gestohlen wurden und diese Vernichtung, dieser Verlust oder Diebstahl weder nachgewiesen noch bescheinigt sind. Die Vorsteuer ist zum Tag zu berichtigen, an dem diese Sachverhalte dem Unternehmer bekannt geworden sind oder sein sollten.  
 
Vereinfacht gesagt – die Berichtigung des Vorsteuerabzugs ist erforderlich, wenn für das Unternehmen des Unternehmers Vorräte erworben worden sind, bei deren Erwerb – ausgehend von ihrer Nutzung für die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers – die volle Vorsteuer abgezogen wurde.  
 
Bei der Stichtagsinventur wird festgestellt, dass Vorräte i.H.v. TCZK 10 nicht vorhanden sind. Es kann nicht ermittelt werden, wie der Inventurfehlbetrag entstanden ist. Der Lagerleiter bestätigt, dass die Lagereingänge unrichtig verbucht wurden. In diesem Moment liegen Inventurfehlbeträge nach dem Rechnungslegungsgesetz und Mankos nach EStG vor.
 
Es ist ersichtlich, dass das Betriebsvermögen vernichtet, verloren oder gestohlen wurde, wobei die Vernichtung, der Verlust oder Diebstahl weder nachgewiesen noch bestätigt werden können.  
 
Nach UStG muss die Vorsteuer berichtigt werden. Dies ist wichtig, da es unzulässig ist, den § 13 Abs. 4 UStG anzuwenden – Verwendung der Gegenstände bzw. des Betriebsvermögens für den Eigenbedarf => keine Umsatzsteuerzahlung möglich, es muss der Vorsteuerabzug berichtigt werden.
 
Nach UStG sollte bei der Berichtigung von der abgezogenen Vorsteuer ausgegangen werden. Dies kann problematisch sein, wenn sich der Steuersatz zwischen dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung des Wirtschaftsguts und der Änderung der für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse ändert und die auf die Wirtschaftsgüter entfallende, abgezogene Vorsteuer nicht festgesetzt werden kann. Die Finanzverwaltung hat einen Hinweis veröffentlicht. Da er leider ziemlich unklar ist, hilft er nicht viel. 
 
Weiterhin ist es fraglich, zu welchem Tag der Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen ist. In der Praxis wird es sich hierbei um den Zeitpunkt der Inventurauswertung – jedoch nicht immer um den Zeitpunkt der Inventurdurchführung - handeln. Dieser Zeitpunkt weicht vom buchungspflichtigen Zeitpunkt ab, da die Inventurdifferenzen nach Bilanzierungsvorschriften im Geschäftsjahr auszugleichen bzw. abzurechnen sind, für das die Inventur vorgenommen wird.  
 
Da das Thema nicht einfach ist, sind wir gerne bereit, Sie beratend zu unterstützten.