Markenaufwendungen im Steuerrecht – Besonderheiten immaterieller Wirtschaftsgüter

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​Während im Handelsrecht für die Bilanzierung immaterieller Vermögensgegenstände zwischen selbst geschaffenen und entgeltlich erworbenen unterschieden wird (siehe dazu „Bilanzierung von Marken”, nach HGB und IFRS) und grundsätzlich ein Wahlrecht zu deren Aktivierung besteht, weicht die steuerliche Behandlung insoweit ab: Immaterielle Wirtschaftsgüter dürfen nach § 5 Abs. 2 EStG nur dann bilanziert werden, wenn sie entgeltlich erworben oder in einen Betrieb eingebracht werden.
 

 
Als immaterielle Wirtschaftsgüter kommen insbesondere Rechte, rechtsähnliche Werte oder sonstige Vorteile in Betracht, die vom Gesetzgeber in der Richtlinie 5.5. EStR sowie den dortigen Hinweisen  –  bspw. als Konzessionen, Computerprogramme, Domainnamen, Lizenzen, Rezepturen, Markenrechte oder Patente definiert werden. Die Wirtschaftsgüter sind bei entgeltlichem Erwerb in der Steuerbilanz zu aktivieren und über die betriebsgewöhnliche Nutzungdauer abzuschreiben, sofern sie abnutzbar sind und demnach einem bestimmten Zeitablauf unterliegen. Bleiben die Wirtschaftsgüter dem Betrieb dauerhaft, d.h. für die Zeit des Bestehens erhalten, sind sie nicht abnutzbar und es erfolgt keine Abschreibung. Im Zweifelsfall sollte hier i.S.d. Vorsichtsprinzips des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB von einer zeitlich begrenzten Nutzung ausgegangen werden.
 

Trivialprogramme als Sonderfall

Eine Sonderregelung besteht für sog. „Trivialprogramme”: Sie sind nach R. 5.5 Abs. 1 Satz  2 und 3 EStR nicht als immaterielle Wirtschaftsgüter, sondern als abnutzbare, bewegliche und selbstständig nutzbare Wirtschafts­güter zu sehen. Computerprogramme, deren Anschaffungskosten nicht mehr als 410 Euro (ab 1. Januar 2018: 800 Euro) betragen haben, sind grundsätzlich wie Trivialprogramme zu behandeln, mit der Konsequenz, dass dem Unternehmer 3 Möglichkeiten zur Auswahl stehen:
  • Eine Abschreibung innerhalb der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer nach § 7 EStG.
  • Ein Sofortabzug der Kosten nach § 6 Abs. 2 EStG.
  • Eine Sammelpostenbildung nach § 6 Abs. 2a EStG für alle Zugänge des Kalenderjahrs mit Anschaffungskosten über 150 Euro (ab 1. Januar 2018: 250 Euro) und bis 1.000 Euro einheitlich.

 

Das gilt allerdings nur für einzeln erworbene Software. Wird z.B. ein Computer zusammen mit vorinstallierter Software erworben (sog. „Bundling”), ist der Erwerb als Ganzes zu beurteilen, d.h. der Computer (einschließlich Programmsteuerung) stellt ein materielles Wirtschaftsgut dar.
 

Umgang mit Rechten für Schutz und F&E

Für die Bilanzierung von Rechten (d.h. gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte wie Patente, Marken­rechte, Warenzeichenrechte, Gebrauchsmuster, Lizenzen, Urheber- und Verlagsrechte oder Film- und Fernsehrechte) ist die gesetzliche Vorgabe des entgeltlichen Erwerbs so zu verstehen, dass das Recht durch einen Hoheitsakt oder ein Rechtsgeschäft mit bestimmter Gegenleistung übergehen oder eingeräumt werden muss. Das bedeutet, dass der Erwerb betrieblich veranlasst sein und das wirtschaftliche Eigentum auf den Unternehmer übergehen muss. Mit Übergang von Nutzen und Lasten ist das immaterielle Wirtschaftsgut zu aktivieren. Allerdings ist es nicht erforderlich, dass es bereits vor Abschluss des Rechtsgeschäfts besteht. Es ist auch möglich, dass es erst zum Zeitpunkt des Rechtsgeschäfts entsteht, z.B. bei Belieferungsrechten.
 

Für Forschungs- und Entwicklungskosten (F&E-Kosten) die mit der Entstehung von Rechten einher gehen, orientiert sich das Steuerrecht an den handelsrechtlichen Vorgaben und verbietet die Aktivierung der Aufwendungen.
 

Lizenzschranke und EStG

Mit dem am 12. Mai 2017 vom Bundesrat bestätigten Beschluss des Bundestags  zum „Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen” wird mit Wirkung zum 1. Januar 2018 der § 4j EStG mit der sog. „Lizenzschranke” in das Einkommensteuergesetz eingefügt: Hier wird die steuerliche Anerkennung der Aufwendungen an die Bedingung geknüpft, dass die effektive Steuerlast beim Empfänger nicht unter 25 Prozent liegt. Das betrifft insbesondere Aufwendungen für die Überlassung der
  • Nutzung,
  • Urheberrechte,
  • gewerblichen Schutzrechte,
  • gewerblichen, technischen, wissenschaftlichen und ähnlichen Erfahrungen.

 

Damit wird auch im deutschen Steuerrecht das „BEPS Projekt” der OECD umgesetzt, das Gewinnverschiebungen durch Lizenzzahlungen in Staaten mit besonderen Präferenzregelungen (sog. „Lizenzboxen” oder „Patentboxen”) durch multinationale Konzerne verhindern soll.

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