Neuerungen beim Nachweis steuerfreier EU-Lieferungen

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Erneute Änderung der UStDV und Bedeutung der sogenannten Gelangensbestätigung

Von Dr. Heidi Friedrich-Vache, Rödl & Partner München
 
In den letzten Jahren beschäftigten sich EuGH und BFH zahlreich mit den Nachweispflichten bei der Inanspruch-nahme der Umsatzsteuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen (§§ 4 Nr. 1b, 6a UStG). Auch die Gesetzgebung und Finanzverwaltung reagierten stetig. Mit Wirkung zum 1. Oktober 2013 gelten wiederum angepasste Nachweispflichten in § 17a UStDV, zu denen die Finanzverwaltung nun auch ihr finales BMF-Schreiben am 16. September 2013 veröffentlichte, welches noch eine weitere Übergangsregelung bis 31. Dezember 2013 zur Anwendung der vor 1. Januar 2012 geltenden Regelun-gen vorsieht.
 
„Begehrt” der Lieferer die Befreiung für Warenlieferungen ins EU-Ausland (wofür jedoch kein Wahlrecht besteht), ist neben materiell-rechtlichen Voraussetzungen der Warentransport auch formal, d. h. belegmäßig nachzuweisen. Trotz der „lediglich“ formellen Vorgaben (mit möglicher Nachreichung ordnungsgemäßer Belege) handelt es sich gleichwohl unverändert in § 17a UStDV um eine Muss-Vorschrift, so dass die Finanzbehörde bei nicht vorliegenden ordnungsgemäßen Belegen die Befreiung versagen wird bzw. grundsätzlich keinen Vertrauensschutz gewährt. Die nachzuzahlende Umsatzsteuer reduziert, sofern dem Kunden nicht nachfakturierbar, mit etwaigen Nachzahlungszinsen die Marge des betreffenden Umsatzes und belastet den Lieferanten definitiv. 
 
Der Belegnachweis für die steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung soll nun grundsätzlich aus dem Doppel der Rechnung und der sog. Gelangensbestätigung bestehen. Die einzelnen konkreten Anforderungen an die Gelangensbestätigung finden Sie nachfolgend jeweils als Checkliste:
 

Beförderung oder Versendung durch Unternehmer oder Versendung durch Abnehmer

        • Name und Anschrift des Abnehmers
        • Menge und handelsübliche Bezeichnung der Ware (einschließlich Fahrzeug-Identifikationsnummer bei Fahrzeugen)
      • Ort und Tag des Erhalts der Ware im EU-Ausland
                • Ausstellungsdatum der Bestätigung
            Unterschrift des Abnehmers (Ausnahme: bei elektronischer Übermittlung)
 

Beförderung durch Abnehmer (Abholfall)

  • Name und Anschrift des Abnehmers
  • Menge und handelsübliche Bezeichnung der Ware (einschließlich Fahrzeug-Identifikationsnummer bei Fahrzeugen)
  • Ort und Tag des Endes der Beförderung der Ware im EU-Ausland
  • Ausstellungsdatum der Bestätigung
  • Unterschrift des Abnehmers (Ausnahme: bei elektronischer Übermittlung)
     

Neben der Gelangensbestätigung als zentralem Beleg-nachweis für Beförderungen und Versendungen können in Versendungsfällen (z. B. bei Beauftragung eines Spediteurs) nun auch wieder andere Belege verwendet werden, beispielsweise CMR-Frachtbrief, CIM-Frachtbrief, Spediteurbescheinigung (vergleichbar der bisherigen „Weißen Speditionsbescheinigung”) oder Versendeprotokolle.
 

Neben dem erweiterten Katalog an Belegnachweisen ist zudem nun gesetzlich eine elektronische Übermittlung der Gelangensbestätigung vorgesehen. Dabei ist eine Unterschrift des Abnehmers oder eines vom Abnehmer Beauftragten entbehrlich.
 
Die geänderte Nachweisführung ist mit ihrer Ausdehnung auf Belegalternativen sowie mit praktischen Vereinfachungen und einigen Umsetzungshinweisen durch das BMF grundsätzlich positiv zu sehen. Weiterhin wird sich die Nachweisführung schwierig gestalten bzw. infolge der immer noch differenzierten, diffizilen Regelungen für Beförderungs- oder Versendungsfälle sowie für Abholfälle im Einzelnen nur mit hohem Aufwand beherrschbar sein. So besteht unverändert Handlungsbedarf bei Aufzeichnung, Kontrolle und Nachhalten des Rücklaufs der Belege („Monitoring”) und/oder bei Umstellung auf einheitliche Prozesse der Nachweisführung. 
 
Die Gesetzesänderung sollte daher auch zum Anlass genommen werden, die bisherige Handhabung der formellen Nachweisführung in der Abwicklung von innergemeinschaftlichen Lieferungen system- und ablaufseitig zu prüfen, um ein umsatzsteuerliches Risiko in diesem Bereich zu minimieren bzw. auszuschließen.
 

Praktische Vereinfachungen und dennoch Aufwand für Unternehmer

Vor allem die elektronische Übermittlung der Gelangensbestätigung kommt der Praxisrealität mit ihren weitgehend elektronisch ausgerichteten (Logistik-) Prozessen entgegen. Zur elektronischen Übermittlung der Gelangensbestätigung betont das BMF die Voraussetzung, dass die Übermittlung im Verfügungsbereich des Abnehmers oder des Beauftragten beginnen muss. Damit sind bereits andiskutierte (optimierende) Softwarelösungen z. B. eines Web-Downloads im Detail und Einzelfall daraufhin zu prüfen, ob die Voraussetzung (noch) erfüllt ist. Bei einem (aktiven) „Absenden aus dem Verfügungsbereich” des Abnehmers ist dies gegeben, so dass z. B. eine vom Lieferer verschickte und aus dem Account des Abnehmers oder des Beauftragten per E-Mail zurückgeschickte Gelangensbestätigung genügen sollte. Dabei ist es unschädlich, wenn die Domain eines anderen EU-Landes verwendet wird, die nicht auf das Bestimmungsland der Lieferung hinweist. Erfolgt die Übermittlung per E-Mail, sollte zum Nachweis der Herkunft des Dokuments auch die E-Mail archiviert werden, was ebenso wie für die Gelangensbestätigung selbst in ausgedruckter Form möglich wäre, d. h. die elektronisch übermittelte Gelangensbestätigung muss nicht zwingend elektronisch archiviert werden. 
 
Das BMF sieht bei nicht elektronischer Übermittlung vor, dass in Bezug auf die dann erforderliche Unterschrift des Abnehmers diese auch ein zur Vertretung des Abnehmers Berechtigter leisten kann, z. B. Arbeitnehmer des Abnehmers, selbstständiger Lagerhalter oder tatsächlich letzter Abnehmer im Reihengeschäft, nicht aber der mit dem Transport beauftragte Spediteur. Zu beachten und weiterhin zu empfehlen ist für die Gesamtschau – wie auch in den bisherigen Fallstricken und Rückfragen der Finanzbehörde – eine Dokumentenlage über die jeweiligen Vertretungsberechtigungen (vor allem eine Vollmachtenkette).
 
Die Gelangensbestätigung kann auch als Sammelbestätigung ausgestellt werden, in der Umsätze bzw. innergemeinschaftliche Lieferungen von bis zu einem Quartal zusammengefasst werden können. Änderungen in Bezug auf den Zeitpunkt der erforderlichen Rechnungsausstellung (seit 30. Juni 2013 gemäß Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz: bis zum 15. Tag des Folgemonats) oder die Erfassung der betreffenden Lieferungen in der Zusammenfassenden Meldung (bei monatlicher Abgabe bis zum 25. Tag des Folgemonats) ergeben sich dadurch nicht.
 
Insgesamt bestätigt die Finanzverwaltung, dass es keine Beleghierarchie gibt. Die Gelangensbestätigung, für die das BMF ein Muster in Deutsch, Englisch und Französisch entworfen hat, ist nur eine mögliche Form des Belegnachweises. Die zur Nachweisführung geforderten Angaben müssen sich dabei auch nicht aus einem Beleg ergeben, eine Kombination z. B. aus Lieferschein und Bestätigung über den Warenerhalt sind ebenso denkbar wie eine Kopie der Rechnung, ergänzt um die weiteren Angaben.
 
Abschließend ist nochmals darauf hinzuweisen, da auch im oben genannten BMF-Schreiben explizit erwähnt, dass der buchmäßige Nachweis die Aufzeichnung der „ausländischen” USt-IdNr. des Abnehmers erfordert. Damit wird deutlich, dass für die deutsche Finanzverwaltung das Vorliegen einer ausländischen USt-IdNr. unerlässlich ist. Daher sollte auf entsprechenden Aufzeichnungen und Handlungsanweisungen (idealerweise bei Auftrags-/Debitorenanlage) ein Augenmerk liegen.
 
Zu erinnern ist auch daran, dass mit einer Rechnung, die nicht, nicht eindeutig oder nur unbestimmt auf die Steuerfreiheit der EU-Lieferung hinweist, der Nachweis nicht geführt werden kann (Negativbeispiel etwa „VAT export”). So ist bereits in der Rechnung, welche in der Praxis bei Verwendung mehrerer Dokumente häufig Anknüpfungspunkt für den Belegnachweis ist (mit Referenzierung zum Lieferschein usw.), auf die eindeutige Abbildung des Umsatzes und Transports zu achten.

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Dr. Heidi Friedrich-Vache

Diplom-Kauffrau, Steuerberaterin, Umsatzsteuerberatung | VAT Services

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