Festsetzungsfrist bei Gesellschaften, an die eine Investitionszulage gewährt wird

Im beurteilten Fall wurde bei einem Steuerpflichtigen, an den am 10. Oktober 2006 eine Investitionszulage gewährt wurde, eine Außenprüfung durchgeführt, die Veranlagungszeiträume 2011/12 und 2012/13 umfasste. Nach Abschluss der Außenprüfung wurde vom Finanzamt für beide Veranlagungszeiträume ein Änderungsbescheid erlassen, der am 15. September 2021 bestandskräftig geworden ist. Der Streit mit dem Finanzamt betraf den Zeitpunkt, zu dem die Festsetzungsfrist für die oben genannten Veranlagungszeiträume abgelaufen ist. 

Der Lauf der Festsetzungsfrist für Gesellschaften, an die eine Investitionszulage gewährt wird, ist im § 38r Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geregelt. Es gilt Folgendes „...die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum, in dem die Investitionszulage gewährt wurde, sowie für alle weiteren Veranlagungszeiträume, in denen die Investitionszulage abgezogen werden kann, endet mit Ablauf des Jahres, in dem die nach § 35a Abs. 7, 8 oder 9 EStG genannten Ereignisse eingetreten sind oder mit Ablauf der Frist für die Gewährung der Investitionszulage.“ Diese Regelung gilt als spezielle Regelung für die allgemeine dreijährige Festsetzungsfrist nach § 148 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO). Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf der Abgabefrist.

Der Steuerpflichtige erfüllte die Voraussetzungen für die Gewährung der Investitionszulage im Veranlagungszeitraum 2008/09, in dem ihm die Investitionszulage gewährt wurde. Dies war unstrittig. Der Steuerpflichtige vertrat jedoch die Ansicht, dass er aufgrund des Zeitpunkts, zu dem die Voraussetzungen für die Gewährung der Investitionszulage erfüllt wurden und in dem schon EStG in der Fassung zum 01. Juli 2007 anzuwenden war, der Investitionsabzugsbetrag in höchstens fünf aufeinanderfolgenden Veranlagungszeiträumen abgezogen werden konnte. Seiner Ansicht nach war die Festsetzungsfrist für die geprüften Veranlagungszeiträume bereits viele Jahre vor Beendigung der Außenprüfung abgelaufen. Das Oberste Verwaltungsgericht teilte diese Auffassung nicht und wies die Kassationsbeschwerde zurück. 

Nach Ansicht des Obersten Verwaltungsgerichts ist im vorliegenden Fall für die Anwendung des Einkommensteuergesetzes der Zeitpunkt maßgeblich, zu dem der Bescheid über die Gewährung der Investitionszulage erlassen wurde – Jahr 2006, in dem die Festsetzungsfrist noch zehn Jahre betrug. Der Steuerpflichtige konnte die Investitionszulage in zehn aufeinanderfolgenden Veranlagungszeiträumen in Anspruch nehmen. Ausgehend davon war der letzte Veranlagungszeitraum, in dem die Investitionszulage abgezogen werden konnte, der Veranlagungszeiträume 2017/18, mit dessen Ablauf die dreijährige Festsetzungsfrist begann, die am 01. Oktober 2021 endete. Da die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum 2011/12 am 01. Oktober 2012 und für den Veranlagungszeitraum 2012/13 am 1. Oktober 2013 begann, ist die Festsetzungsfrist für die geprüften Veranlagungszeiträume nach der oben genannten Auslegung erst am 1. Oktober 2021 abgelaufen.  

In seinem Urteil stellte das Oberste Verwaltungsgericht darüber hinaus fest, dass auch bei einer Investitionszulage (nach § 38r Abs. 1 EStG) die Schlussfolgerungen des Urteils in der Rechtssache Nr. 9 Afs 81/2020 zu beachten sind. In diesem Urteil kam das Oberste Verwaltungsgericht zu dem Schluss, dass die Körperschaftsteuer unter üblichen Umständen gemäß § 148 Abs. 5 AO spätestens innerhalb von zehn Jahren festgesetzt werden kann. Daraus folgt, dass eine Außenprüfung für alle zehn Veranlagungszeiträume, in denen die Investitionszulage in Anspruch genommen werden könnte, früher oder später nicht mehr vorgenommen werden kann. 
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